企業(yè)年金稅收優(yōu)惠的國際借鑒

1、167科技資訊科技資訊SCIENCE非試點(diǎn)地區(qū)的企業(yè)從應(yīng)付福利費(fèi)中列支但不得因此導(dǎo)致應(yīng)付福利費(fèi)發(fā)生赤字。在全國統(tǒng)一的企業(yè)年金稅收優(yōu)惠政策沒有出臺(tái)之前為鼓勵(lì)企業(yè)年金的發(fā)展各地頒發(fā)了相應(yīng)的年金稅收優(yōu)惠政策最高的免稅比例達(dá)12.5%最低的僅為3%。1.2我國現(xiàn)行的企業(yè)年金稅收優(yōu)惠模式2000年國務(wù)院發(fā)布的《關(guān)于完善城鎮(zhèn)社會(huì)保障體系的試點(diǎn)方案》中規(guī)定：企業(yè)年金實(shí)行完全積累制采用個(gè)人賬戶方式進(jìn)行管理費(fèi)用由企業(yè)和職工個(gè)人繳納。企業(yè)繳費(fèi)在工資總額4%

2、以內(nèi)的部分可從成本中列支。無論是企業(yè)還是個(gè)人繳付的企業(yè)年金繳費(fèi)都要并入個(gè)人當(dāng)期的工資、薪金收入計(jì)征個(gè)人所得稅。對年金積累環(huán)節(jié)我國沒有明確的稅收政策只能參照國家對投資收益的稅收規(guī)定即除了國債利息收入外其他均不能免稅。對股票、投資基金等分紅按20%征收資本利得稅。對年金領(lǐng)取環(huán)節(jié)我國沒有稅收優(yōu)惠政策。國家稅務(wù)總局1999年發(fā)布的《關(guān)于企業(yè)發(fā)放補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》中規(guī)定職工領(lǐng)取補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)時(shí)須比照工資薪金所得計(jì)算并繳納個(gè)人所得

3、稅。可見目前我國有關(guān)企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠政策僅限于繳費(fèi)環(huán)節(jié)沒有涉及積累和領(lǐng)取環(huán)節(jié)；從繳費(fèi)主體看也只對企業(yè)繳費(fèi)給予稅收優(yōu)惠對個(gè)人繳費(fèi)沒有作出規(guī)定?？傮w上看我國對企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠面較小優(yōu)惠幅度偏低與ETT模式比較接近。從個(gè)人所得稅負(fù)擔(dān)的角度看我國年金受益人在繳費(fèi)、積累和領(lǐng)取階段均要交稅實(shí)際上存在重復(fù)納稅問題只是由于我國企業(yè)年金歷史短大部分年金尚未進(jìn)入領(lǐng)取階段該問題還未引起足夠的關(guān)注2發(fā)達(dá)國家的企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠政策2.1美國美國法律沒有強(qiáng)制

4、要求企業(yè)必須給員工提供養(yǎng)老保障。企業(yè)為了吸引和留住人才在19世紀(jì)晚期自發(fā)地提出了企業(yè)自有自營的退休計(jì)劃。1875年美國快遞公司建立了第一個(gè)企業(yè)年金計(jì)劃整整比由國家運(yùn)營的社會(huì)保障計(jì)劃早了60年。美國企業(yè)年金計(jì)劃的大發(fā)展始于1940年代到1993年企業(yè)年金計(jì)劃覆蓋了57%的企業(yè)雇員。到2000年為止美國全部企業(yè)年金資產(chǎn)達(dá)到83000億美元。盡管目前美國的企業(yè)年金計(jì)劃已經(jīng)不勝枚舉卻仍不超出兩大基本類型：待遇確定型企業(yè)年金計(jì)劃和繳費(fèi)確定型企業(yè)年

5、金計(jì)劃。待遇確定型企業(yè)年金計(jì)劃的繳費(fèi)完全是由資助計(jì)劃的企業(yè)雇主來承擔(dān)的。當(dāng)計(jì)劃參與人達(dá)到計(jì)劃所規(guī)定的正式退休年齡之后退休時(shí)提供按計(jì)劃的計(jì)算公式而規(guī)定的退休津貼。待遇確定型企業(yè)年金計(jì)劃作為最早的退休金計(jì)劃它的設(shè)計(jì)思路就是為了吸引和留住人才。它通常要求員工在企業(yè)工作到一定年限(通常為35年以上)后才可以退休并領(lǐng)取退休金。工作年限越長領(lǐng)取的退休金越高。如果中途過早離開企業(yè)將只能拿到一筆數(shù)額很低的一次性補(bǔ)償金。很多人希望自己轉(zhuǎn)換工作時(shí)能夠把自己

6、的退休福利也帶走繳費(fèi)確定型企業(yè)年金計(jì)劃就應(yīng)運(yùn)而生了。繳費(fèi)確定型企業(yè)年金計(jì)劃是按計(jì)劃所規(guī)定的公式要求企業(yè)雇主和計(jì)劃參與人共同向計(jì)劃繳納固定的分擔(dān)額該種計(jì)劃按有關(guān)法律的要求必須為每一個(gè)計(jì)劃參加人設(shè)立一個(gè)個(gè)人賬戶對雇主和計(jì)劃者向該賬戶所繳納的分擔(dān)額以及這些分擔(dān)額的投資收益或損失做準(zhǔn)確的記錄。每一個(gè)計(jì)劃者在其退休時(shí)所獲得的退休津貼的數(shù)額根據(jù)該計(jì)劃參與人個(gè)人賬戶中所繳納分擔(dān)額的累計(jì)總數(shù)及投資表現(xiàn)來做最后決定。美國的稅收優(yōu)惠政策從兩方面鼓勵(lì)企業(yè)年金

7、制度的建立：首先對參加計(jì)劃的企業(yè)來說向雇員的年金計(jì)劃的繳費(fèi)有一定免稅額度即從它的當(dāng)期應(yīng)稅收入中扣除繳費(fèi)額以達(dá)到為企業(yè)所得稅減稅的目的I其次對參加計(jì)劃的企業(yè)雇員來說雇主為其支付的規(guī)定額度內(nèi)的繳費(fèi)額不計(jì)人該雇員的當(dāng)前應(yīng)納稅收入雇員支付的繳費(fèi)在規(guī)定額度內(nèi)的部分也不計(jì)人當(dāng)期應(yīng)納稅收入但在雇員退休后從該計(jì)劃中領(lǐng)取退休金時(shí)必須繳納所得稅。而且向年金計(jì)劃繳費(fèi)的投資收益也不記人計(jì)劃參加者的當(dāng)期應(yīng)納稅收人直到雇員提取年金時(shí)才為這些繳費(fèi)繳稅。由于個(gè)人所得稅

8、稅率實(shí)行超額累進(jìn)率在雇員工作收入高時(shí)應(yīng)繳所得稅部分遞延到雇員退休后收入時(shí)繳納個(gè)人所得稅從而為雇員帶來極大利益。2.2日本日本的企業(yè)年金是企業(yè)對職工勞動(dòng)的補(bǔ)償是對國民年金和厚生年金的補(bǔ)充是由企業(yè)根據(jù)各自的需要和承受能力制定的優(yōu)惠稅收待遇退休金制度。假如企業(yè)年金計(jì)劃符合《法人稅收法》的規(guī)定并得到稅務(wù)局的認(rèn)可那么企業(yè)年金繳費(fèi)可以全額計(jì)人成本費(fèi)用投資收益也可以列入免稅科目。2001年10月日本通過了“確定繳費(fèi)年金法案”(日本401k計(jì)劃)。引入

9、繳費(fèi)型企業(yè)年金(DC)主要有兩方面的原因：一是日本終身雇傭制度的逐漸瓦解和職業(yè)流動(dòng)不斷增加二是隨著日本會(huì)計(jì)制度國際化所帶企業(yè)年金稅收優(yōu)惠的國際借鑒姚文光1全文廣2(1.中國建筑股份有限公司北京100044；2.太平養(yǎng)老保險(xiǎn)股份有限公司北京分公司北京100082)摘要：從世界范圍看正規(guī)的企業(yè)年金計(jì)劃已經(jīng)具有一百多年歷史。在建立了基本養(yǎng)老保險(xiǎn)制度的國家企業(yè)年金屬于第二支柱；在政府不提供養(yǎng)老金的國家企業(yè)年金則屬于第一支柱。我國在總結(jié)世界各國各

10、種類型的雇主養(yǎng)老金、補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)和職業(yè)養(yǎng)老金的經(jīng)驗(yàn)之后在十五規(guī)劃中寫入“企業(yè)年金”作為中國社會(huì)養(yǎng)老保險(xiǎn)體系的第二支柱可見其重要性。本文通過分析我國和世界發(fā)達(dá)國家企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠模式及狀況借以找出完善我國企業(yè)年金稅收優(yōu)惠的途徑。關(guān)鍵詞：企業(yè)年金稅收優(yōu)惠社會(huì)保障體系中圖分類號：F812文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號：16723791(2010)10(b)016702168科技資訊科技資訊SCIENCEDC型企業(yè)年金把資金運(yùn)營的責(zé)任從企業(yè)轉(zhuǎn)向了個(gè)人

11、從而明確了企業(yè)的年金負(fù)擔(dān)額方便了新會(huì)計(jì)制度的導(dǎo)人。在過渡時(shí)期政府允許厚生年金基金在2年半時(shí)間以內(nèi)適合年金在10年時(shí)間以內(nèi)向DC型企業(yè)年金轉(zhuǎn)移并允許設(shè)置企業(yè)型或個(gè)人型DC型年金。企業(yè)型DC年金主要面向工薪階層個(gè)人型DC年金主要面向20～60歲的農(nóng)民和個(gè)體工商戶。日本政府部門為了鼓勵(lì)企業(yè)建立補(bǔ)充年金計(jì)劃通常在稅收上給予一定程度的優(yōu)惠比如政府出臺(tái)相關(guān)政策規(guī)定企業(yè)可以在稅前繳費(fèi)和基金投資收益環(huán)節(jié)免稅等。這些稅收優(yōu)惠政策。對企業(yè)年金計(jì)劃的普遍實(shí)施

12、起到了積極的推動(dòng)作用。2.3英國英國的企業(yè)年金稅收優(yōu)惠政策也是采用EET的模式即在企業(yè)年金的繳費(fèi)環(huán)節(jié)不征稅雇主對企業(yè)年金計(jì)劃的供款或者在支付公司所得稅時(shí)抵扣或者直接免繳收入所得稅在企業(yè)年金的投資收益環(huán)節(jié)也不征稅同時(shí)雇員也可自行繳納企業(yè)年金款并且也可享受企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠政策即在個(gè)人收入所得稅率上享受優(yōu)惠在企業(yè)年金的投資收益環(huán)節(jié)免稅即在企業(yè)年金投資收益中所取得的各項(xiàng)已實(shí)現(xiàn)和未實(shí)現(xiàn)的投資收益都免稅在企業(yè)年金的領(lǐng)取環(huán)節(jié)支付個(gè)人所得稅在英國雖然

13、規(guī)定工齡超過20年的雇員可以一次性最大量的領(lǐng)取23的全部職業(yè)養(yǎng)老金領(lǐng)取額但對個(gè)人年金的領(lǐng)取沒有限制但對個(gè)人企業(yè)年金的領(lǐng)取必須征收個(gè)人所得稅除此之外個(gè)人企業(yè)年金的領(lǐng)取還與企業(yè)年金的繳納水平、企業(yè)年金的投資收益率等有關(guān)。在歐盟眾多的國家中英國是企業(yè)年金計(jì)劃種類較多、結(jié)構(gòu)復(fù)雜的國家之一。概括來說英國的企業(yè)年金計(jì)劃可分為“解約型”養(yǎng)老計(jì)劃和“保留合約型”養(yǎng)老計(jì)劃?！敖饧s型”養(yǎng)老計(jì)劃和“保留合約型”養(yǎng)老計(jì)劃的稅收優(yōu)惠政策之間有共同之處比如都對年金

14、的投資回報(bào)免稅在支付階段個(gè)人領(lǐng)取的養(yǎng)老金都要繳納個(gè)人所得稅等等但也存在一些差別。在繳費(fèi)這一環(huán)節(jié)中“解約型”養(yǎng)老計(jì)劃在2001年進(jìn)行了改革。改革前對繳費(fèi)給予減免稅的待遇。具體來說DC型計(jì)劃根據(jù)工齡確定享有養(yǎng)老金的數(shù)額并把享受優(yōu)惠政策的繳費(fèi)限制在工資的一定比例之內(nèi)DB型計(jì)劃的養(yǎng)老金由工作的最后一段時(shí)期的工資或工作期間的平均工資限制可享受稅收優(yōu)惠的比例是占工資收入15%的繳費(fèi)。2001年改革后DC型計(jì)劃的稅收制度發(fā)生了變化它更加趨向于個(gè)人計(jì)劃

15、的稅收制度?！氨Ａ艉霞s型”養(yǎng)老計(jì)劃可支付的養(yǎng)老金數(shù)額由稅收法規(guī)限制最高為最后所獲工資的23。雇員的繳費(fèi)為工資收入的15%工資限定為91800英鎊。2001年養(yǎng)老制度改革后DC計(jì)劃的稅收制度接近了個(gè)人計(jì)劃的稅收制度繳費(fèi)限額最高為17.5%并且可以隨著年齡的增長最高增加到40%而最重要的不同是它沒有養(yǎng)老金數(shù)額的限制。在年金的支付階段兩種計(jì)劃中以年金形式支付的養(yǎng)老金都要作為個(gè)人所得納稅。但在“解約型”養(yǎng)老計(jì)劃規(guī)定數(shù)額內(nèi)的一次性領(lǐng)取的養(yǎng)老金可以

16、免稅。最多可以一次性支付的養(yǎng)老金在DB計(jì)劃中為限定工資的1.5倍在DC計(jì)劃中為積累基金的25%。3完善我國企業(yè)年金稅收優(yōu)惠政策的建議企業(yè)年金的稅收優(yōu)惠是政府促進(jìn)企業(yè)年金發(fā)展最有效的措施。我國企業(yè)年金發(fā)展的受阻很大程度上是因?yàn)槠髽I(yè)缺乏積極性因此可以借鑒日本的經(jīng)驗(yàn)。利用稅收優(yōu)惠刺激企業(yè)建立企業(yè)年金。在企業(yè)年金繳費(fèi)的稅收優(yōu)惠方面我國目前規(guī)定企業(yè)繳費(fèi)在工資總額4％以內(nèi)部分可以在成本中列支遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于日本等國家的可稅前列支比例(通常為15％)。從我國

17、企業(yè)年金所設(shè)計(jì)的20％的目標(biāo)替代率來看?，F(xiàn)行4％的稅前列支比例在企業(yè)單方繳費(fèi)的情況下有些偏低。3.1設(shè)立約束機(jī)制對稅收優(yōu)惠范圍進(jìn)行嚴(yán)格限定企業(yè)年金計(jì)劃的類型依據(jù)不同的發(fā)起主體、財(cái)務(wù)機(jī)制、管理模式、待遇計(jì)算方法等可以采取不同的形式。但并非所有的年金計(jì)劃和職工福利計(jì)劃都可以享受到稅收優(yōu)惠待遇只有符合相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)的年金計(jì)劃才可以享受稅收優(yōu)惠待遇。因此應(yīng)由國家稅務(wù)部門制定標(biāo)準(zhǔn)對符合標(biāo)準(zhǔn)的年金計(jì)劃給予稅收優(yōu)惠待遇。對于標(biāo)準(zhǔn)可以參考的指標(biāo)包括:其一必須

18、是以現(xiàn)金方式繳費(fèi)的普享制計(jì)劃其二企業(yè)繳費(fèi)、個(gè)人繳費(fèi)以及繳費(fèi)總額占年度工資的比例不得高于年金法規(guī)規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)其三年金計(jì)劃設(shè)計(jì)應(yīng)具有一定的收入再分配功能和公平性既得受益權(quán)方面和企業(yè)配套繳費(fèi)方面不得存在歧視性規(guī)定和不公正標(biāo)準(zhǔn)其四年金基金資產(chǎn)以滿足退休保障目的原則上不得提前支取和終止計(jì)劃其五年金計(jì)劃必須嚴(yán)格貫徹集體協(xié)商原則賦予職工知情權(quán)設(shè)立抱怨處理機(jī)制等等。3.2目前我國應(yīng)采取TEE稅收優(yōu)惠模式從社會(huì)公平角度考慮如果對企業(yè)年金實(shí)行稅收優(yōu)惠則應(yīng)該保

19、證其惠及每一個(gè)雇員。如果不能保證普惠則應(yīng)將企業(yè)繳費(fèi)在稅后列支將企業(yè)繳費(fèi)和個(gè)人繳費(fèi)均視為勞動(dòng)報(bào)酬的一部分。據(jù)此目前我國應(yīng)采用TEE稅收優(yōu)惠模式。即：在繳費(fèi)階段不給予任何稅收優(yōu)惠企業(yè)繳費(fèi)不能抵減企業(yè)所得稅企業(yè)繳費(fèi)和個(gè)人繳費(fèi)均計(jì)入工資總額一并計(jì)算交納個(gè)人所得稅。這樣既可以防止高收入者利用企業(yè)年金達(dá)到避稅目的又不會(huì)因建立企業(yè)年金而減少國家財(cái)政收入。在年金積累階段由于我國證券市場不規(guī)范投資回報(bào)率較低年金投資收益在扣除管理費(fèi)后所剩無幾因此對年金投資

20、收益可以暫時(shí)免交個(gè)人所得稅以便年金基金的積累和擴(kuò)大。在領(lǐng)取階段由于繳費(fèi)階段已經(jīng)全額交稅因此領(lǐng)取時(shí)不應(yīng)當(dāng)再交個(gè)人所得稅以避免重復(fù)納稅。與我國現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠政策相比雖然TEE模式取消了企業(yè)繳費(fèi)的稅收優(yōu)惠但增加了積累和領(lǐng)取階段的稅收優(yōu)惠實(shí)際上降低了年金受益人的所得稅負(fù)擔(dān)既不影響國家即期財(cái)政收入又避免重復(fù)納稅還保證了社會(huì)公平。存在的主要問題是年金受益人交納所得稅在前享受年金權(quán)利在后可能會(huì)降低積極性。但是考慮到目前我國大部分中小企業(yè)尚沒有能力參加

21、企業(yè)年金計(jì)劃企業(yè)年金惠及的只是一小部分壟斷行業(yè)的高層雇員這些人已經(jīng)憑借國家壟斷獲取了高于其他行業(yè)幾倍甚至幾十倍的收入年金只是對其高收入的額外補(bǔ)充而并非真正意義上的補(bǔ)充養(yǎng)老因此在現(xiàn)階段TEE模式是一個(gè)比較公平的選擇。以后隨著各項(xiàng)制度的健全和年金制度的普及再逐步過度到EET模式。3.3完善企業(yè)年金相關(guān)法律法規(guī)多數(shù)西方國家都允許企業(yè)和雇員將其向企業(yè)年金計(jì)劃的繳費(fèi)從應(yīng)稅所得中扣除對企業(yè)年金計(jì)劃的投資收入也免稅只對退休雇員從企業(yè)年金計(jì)劃取得養(yǎng)老金