土地增值稅匯算清繳

1、肖太壽：房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅政策深度解析及清算技巧一、房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅政策深度解析（一）土地增值稅的清算單位國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》 （國(guó)稅發(fā)[2006]187 號(hào)）第一條規(guī)定：“土地增值稅以國(guó)家有關(guān)部門(mén)審批的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目為單位進(jìn)行清算，對(duì)于分期開(kāi)發(fā)的項(xiàng)目，以分期項(xiàng)目為清算單位。開(kāi)發(fā)項(xiàng)目中同時(shí)包含普通住宅和非普通住宅的，應(yīng)分別計(jì)算增值額。（二）土地增值稅預(yù)征率的規(guī)定《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)土

2、地增值稅征管工作的通知》 （國(guó)稅發(fā)[2010]53 號(hào)）第二條規(guī)定：“為了發(fā)揮土地增值稅在預(yù)征階段的調(diào)節(jié)作用，各地須對(duì)目前的預(yù)征率進(jìn)行調(diào)整。除保障性住房外，東部地區(qū)省份預(yù)征率不得低于 2%，中部和東北地區(qū)省份不得低于1.5%，西部地區(qū)省份不得低于 1%” 。（三）土地增值稅的清算條件1、納稅人符合下列條件之一的，應(yīng)進(jìn)行土地增值稅的清算（三大條件）（1）房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目全部竣工、完成銷售的；（2）整體轉(zhuǎn)讓未竣工決算房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的；（3）直

3、接轉(zhuǎn)讓土地使用權(quán)的。2、符合下列條件之一的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算（四大條件）（1）已竣工驗(yàn)收的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，已轉(zhuǎn)讓的房地產(chǎn)建筑面積占整個(gè)項(xiàng)目可售建筑面積的比例在 85%以上，或該比例雖未超過(guò)85%，但剩余的可售建筑面積已經(jīng)出租或自用的；（2）取得銷售（預(yù)售）許可證滿三年仍未銷售完畢的；（3）納稅人申請(qǐng)注銷稅務(wù)登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的；應(yīng)在辦理注銷登記前進(jìn)行土地增值稅清算。（4）?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市、計(jì)劃單列

4、市）稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的其他情況。應(yīng)進(jìn)行土地增值稅清算的項(xiàng)目，納稅人應(yīng)當(dāng)在滿足條件之日起 90 日內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理清算手續(xù)。對(duì)于符合規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)可要求納稅人進(jìn)行土地增值稅清算的項(xiàng)目，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定是否進(jìn)行清算；對(duì)于確定需要進(jìn)行清算的項(xiàng)目，由主管稅務(wù)機(jī)關(guān)下達(dá)清算通知，納稅人應(yīng)當(dāng)在收到清算通知之日起 90 日內(nèi)辦理清算手續(xù)。應(yīng)進(jìn)行土地增值稅清算的納稅人或經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)確定需要進(jìn)行清算的納稅人，在上述規(guī)定的期限內(nèi)拒不清算或不提供清算資料的

5、，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)可依據(jù)《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》有關(guān)規(guī)定處理。（四）納稅人清算土地增值稅時(shí)應(yīng)提供的清算資料1、土地增值稅清算表及其附表。2、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目清算說(shuō)明，主要內(nèi)容應(yīng)包括房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)、用地、開(kāi)發(fā)、銷售、關(guān)聯(lián)方交易、融資、稅款繳納等基本情況及主管稅務(wù)機(jī)關(guān)需要了解的其他情況。3、項(xiàng)目竣工決算報(bào)表、取得土地使用權(quán)所支付的地價(jià)款憑證、國(guó)有土地使用權(quán)出讓合同、銀行貸款利息結(jié)算通知單、項(xiàng)目工程合同結(jié)算單、商品房購(gòu)銷合同統(tǒng)計(jì)表、銷售

6、明細(xì)表、預(yù)售許可證等與轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入、成本和費(fèi)用有關(guān)的證明資料。主管稅務(wù)機(jī)關(guān)需要相應(yīng)項(xiàng)目記賬憑證的，納稅人還應(yīng)提供記賬憑證復(fù)印件。4、納稅人委托稅務(wù)中介機(jī)構(gòu)審核鑒證的清算項(xiàng)目，還應(yīng)報(bào)送中介機(jī)構(gòu)出具的《土地增值稅清算稅款鑒證報(bào)告》二、房企土地增值稅清算操作技巧（一）土地增值稅收入的確定1、要注意銷售明細(xì)表、房地產(chǎn)銷售面積與項(xiàng)目可售面積的數(shù)據(jù)關(guān)聯(lián)性，以核實(shí)計(jì)稅收入。2、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)產(chǎn)品用于職工福利、獎(jiǎng)勵(lì)、對(duì)外投資、分配給股東或投資

7、人、抵償債務(wù)、換取其他單位和個(gè)人的非貨幣性資產(chǎn)等，發(fā)生所有權(quán)轉(zhuǎn)移時(shí)應(yīng)視同銷售房地產(chǎn)確認(rèn)收入。3、房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)將開(kāi)發(fā)的部分房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為企業(yè)自用或用于出租等商業(yè)用途時(shí)，如果產(chǎn)權(quán)未發(fā)生轉(zhuǎn)移，不征收土地增值稅，在稅款清算時(shí)不列收入，不扣除相應(yīng)的成本和費(fèi)用。4、未開(kāi)具發(fā)票或未全額開(kāi)具發(fā)票但簽訂銷售合同的收入確定《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于土地增值稅清算有關(guān)問(wèn)題的通知》 （國(guó)稅函[2010]220 號(hào)）第一條規(guī)定：“土地增值稅清算時(shí)，已全額開(kāi)具商品房銷售發(fā)票

8、的，按照發(fā)票所載金額確認(rèn)收入；未開(kāi)具發(fā)票或未全額開(kāi)具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認(rèn)收入。銷售合同所載商品房面積與有關(guān)部門(mén)實(shí)際測(cè)量面積不一致，在清算前已發(fā)生補(bǔ)、退房款的，應(yīng)在計(jì)算土地增值稅時(shí)予以調(diào)整。 ”5、未開(kāi)具發(fā)票，未簽訂銷售合同但實(shí)際已投入使用的收入確定。應(yīng)按照《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)土地增值稅清算管理有關(guān)問(wèn)題的通知》 （國(guó)稅發(fā)[2006]187 號(hào)）第三條第（一）款規(guī)發(fā)生的利息費(fèi)用超限額的問(wèn)題

9、，這是開(kāi)發(fā)企業(yè)籌劃融資結(jié)構(gòu)時(shí)應(yīng)該預(yù)見(jiàn)的問(wèn)題?！蛾P(guān)于土地增值稅一些具體問(wèn)題規(guī)定的通知》 （財(cái)稅字[1995]48 號(hào)）第八條關(guān)于扣除項(xiàng)目金額中的利息支出如何計(jì)算問(wèn)題規(guī)定如下：（一）利息的上浮幅度按國(guó)家的有關(guān)規(guī)定執(zhí)行，超過(guò)上浮幅度的部分不允許扣除；（二）對(duì)于超過(guò)貸款期限的利息部分和加罰的利息不允許扣除?！敖鹑谄髽I(yè)的同期同類貸款利率情況說(shuō)明”中，應(yīng)包括在簽訂該借款合同當(dāng)時(shí)，本省任何一家金融企業(yè)提供同期同類貸款利率情況。該金融企業(yè)應(yīng)為經(jīng)政府有關(guān)

10、部門(mén)批準(zhǔn)成立的可以從事貸款業(yè)務(wù)的企業(yè)，包括銀行、財(cái)務(wù)公司、信托公司等金融機(jī)構(gòu)。 “同期同類貸款利率”是指在貸款期限、貸款金額、貸款擔(dān)保以及企業(yè)信譽(yù)等條件基本相同下，金融企業(yè)提供貸款的利率。既可以是金融企業(yè)公布的同期同類平均利率，也可以是金融企業(yè)對(duì)某些企業(yè)提供的實(shí)際貸款利率。第四，開(kāi)發(fā)項(xiàng)目全部使用自有資金，沒(méi)有利息支出的，開(kāi)發(fā)費(fèi)用在按“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本”金額之和的 10%以內(nèi)計(jì)算扣除。這一規(guī)定對(duì)于開(kāi)發(fā)企業(yè)而言

11、是相對(duì)有利的。第五、如果開(kāi)發(fā)企業(yè)存在多種渠道來(lái)源的借款，不可將從金融機(jī)構(gòu)取得的借款費(fèi)用據(jù)實(shí)扣除，同時(shí)又將其他渠道的借款費(fèi)用與其他開(kāi)發(fā)費(fèi)用一并按“取得土地使用權(quán)所支付的金額”與“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本”金額之和的 10%以內(nèi)計(jì)算扣除，而只能在國(guó)稅函[2010]220 號(hào)第三條（一） 、 （二）項(xiàng)所述兩種辦法中選擇一種確定扣除金額。案例分析【例題】某開(kāi)發(fā)項(xiàng)目取得土地使用權(quán)成本為 20000 萬(wàn)元，開(kāi)發(fā)成本 10000 萬(wàn)元，其中，開(kāi)發(fā)成本——開(kāi)發(fā)間

12、接費(fèi)用中列支利息支出 200 萬(wàn)元。項(xiàng)目開(kāi)發(fā)期間的財(cái)務(wù)費(fèi)用——利息支出為 100 萬(wàn)元，其中向關(guān)聯(lián)企業(yè)借入資金的利息支出為 60 萬(wàn)元，借款利率不超過(guò)同期同類銀行貸款利率。假定該開(kāi)發(fā)項(xiàng)目所在省規(guī)定的開(kāi)發(fā)費(fèi)用計(jì)算扣除比例分別兩種情況為 5%或 10%?！窘馕觥扛鶕?jù)國(guó)稅函[2010]220 號(hào)第三條第（四）項(xiàng)規(guī)定：土地增值稅清算時(shí)，已經(jīng)計(jì)入房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本的利息支出，應(yīng)調(diào)整至財(cái)務(wù)費(fèi)用中計(jì)算扣除。因此，利息支出不可以作為開(kāi)發(fā)成本直接扣除，也不允

13、許加計(jì)扣除，故可以作為土地增值稅扣除項(xiàng)目的開(kāi)發(fā)成本為10000-200=9800（萬(wàn)元） 。按照第一種方法計(jì)算可扣除開(kāi)發(fā)費(fèi)用=（200+100－60）+（20000+10000－200）×5%=1730（萬(wàn)元）按照第二種方法計(jì)算可扣除開(kāi)發(fā)費(fèi)用=（20000+10000－200）×10%=2980（萬(wàn)元） 。注意：開(kāi)發(fā)企業(yè)不得同時(shí)使用上述兩種方法，即不得將可扣除的開(kāi)發(fā)費(fèi)用計(jì)算為（200+100－60）+（20000+1

14、0000－200）×10%=3220（萬(wàn)元）第六、土地增值稅清算時(shí)，已經(jīng)計(jì)入房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本的利息支出，應(yīng)調(diào)整至財(cái)務(wù)費(fèi)用中計(jì)算扣除。【例題】某房地產(chǎn)企業(yè)某項(xiàng)目取得土地使用權(quán)成本為 5000 萬(wàn)元，房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本為 3000 萬(wàn)元，其中“開(kāi)發(fā)成本—開(kāi)發(fā)間接費(fèi)用”中利息支出 50 萬(wàn)元， “財(cái)務(wù)費(fèi)用—利息支出”20 萬(wàn)元，則請(qǐng)分析在計(jì)算該房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅時(shí)，有關(guān)利息和其他開(kāi)發(fā)費(fèi)用的稅務(wù)處理。【解析】國(guó)稅函[2010]220 號(hào)第

15、三條第（四）項(xiàng)規(guī)定：土地增值稅清算時(shí)，已經(jīng)計(jì)入房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本的利息支出，應(yīng)調(diào)整至財(cái)務(wù)費(fèi)用中計(jì)算扣除?；诖艘?guī)定，該房地產(chǎn)公司計(jì)入土地增值稅扣除項(xiàng)目的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)成本為 3000-50=2950 萬(wàn)元，凡能夠按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偛⑻峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，按照第一種方式計(jì)算可扣除的房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用（50+20）+（5000+3000-50）×5%=467.5 萬(wàn)元；凡不能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項(xiàng)目計(jì)算分?jǐn)偫⒅С龌虿荒芴峁┙鹑跈C(jī)構(gòu)證明的，按照第

16、二種方式計(jì)算可扣除房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)費(fèi)用（5000+3000-50）×10%=795 萬(wàn)元。12、土地閑置費(fèi)不得扣除國(guó)稅函[2010]220 號(hào)第四條規(guī)定：“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)逾期開(kāi)發(fā)繳納的土地閑置費(fèi)不得扣除。 ”13、取得土地使用權(quán)時(shí)支付契稅的扣除國(guó)稅函[2010]220 號(hào)第五條規(guī)定：“房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)企業(yè)為取得土地使用權(quán)所支付的契稅，應(yīng)視同“按國(guó)家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關(guān)費(fèi)用” ，計(jì)入“取得土地使用權(quán)所支付的金額”中扣除。 ”14、拆遷安置費(fèi)的