對外幣報表折算方法的思考

1、財外幣報l疆會計方圓臻郝繼陶陳駿外幣會計報表折算方法可以分為單一匯率法和多種匯率法兩大類。前者主要以現(xiàn)行匯率對會計報表各項目進(jìn)行折算，所以又稱為現(xiàn)行率法；后者指以不同匯率分別對會計報表有關(guān)項目進(jìn)行折算，具體又進(jìn)一步分為流動與非流動項目法、貨幣與非貨幣項目法以及時態(tài)法。在現(xiàn)行匯率法下，除所有者權(quán)益項目以歷史匯率進(jìn)行折算外，外幣會計報表中資產(chǎn)、負(fù)債、收人、費用各項目均以現(xiàn)行匯率進(jìn)行折算，因此，現(xiàn)行匯率法也稱為期末匯率法。在現(xiàn)行匯率法下，收入

2、、費用項目也可以采用會計期間的平均匯率(簡單平均匯率或加權(quán)平均匯率)進(jìn)行折算。外幣會計報表折算中產(chǎn)生的差額，計人當(dāng)期損益，或者在所有者權(quán)益項下單列“外幣會計報表折算差額”項目反映，并逐年累積下去。理解現(xiàn)行匯率法的要點在于，現(xiàn)行匯率法是以子公司的凈資產(chǎn)為基準(zhǔn)來衡量匯率變動影響的。一般認(rèn)為，現(xiàn)行匯率法意味著被折算的外幣會計報表各項目都承受率風(fēng)險，但實際上企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債各項目所承受的匯率風(fēng)險是不一樣的，對這些項目均以現(xiàn)行匯率進(jìn)行折算并沒有體現(xiàn)

3、各項目實際承受的匯率風(fēng)險。另外，以現(xiàn)行匯率折算與目前普遍采用的歷史成本原則不相符臺。流動與非流動項目法是將資產(chǎn)負(fù)債表項目劃分為流動項目與非流動項目兩大類，采用不同的匯率進(jìn)行折算對于流動資產(chǎn)項目和流動負(fù)債項目，按照資產(chǎn)負(fù)債表日的匯率進(jìn)行折算；對于非流動項目，則按帕思考照歷史匯率進(jìn)行折算；對于所有者權(quán)益中的實收資本、資本公積等項目，則按照歷史匯率折算；對于利潤表各項目，除固定資產(chǎn)折舊費用和攤銷費用等按照相關(guān)資產(chǎn)人賬時的歷史匯率折算外，其他收

4、人和費用項目均按照當(dāng)期的平均匯率折算。貨幣性與非貨幣性項目法是將資產(chǎn)負(fù)債表項目劃分為非貨幣性項目和貨幣性項目，分別采用不同匯率折算。其中貨幣性項目是指持有的貨幣以及將以固定金額或可確定金額收回的資產(chǎn)和負(fù)債，除此以外，則屬于非貨幣性項目。對貨幣性項目采用現(xiàn)行匯率法，對非貨幣性項目和所有者權(quán)益則采用歷史匯率折算；對于利潤表項目，除折舊費和攤銷費用按照有關(guān)資產(chǎn)的歷史匯率折算外，所有的收人和費用項目均以當(dāng)期的平均匯率折算；銷售成本項目則是在對期

5、初存貨、期末存貨、當(dāng)期購貨分別進(jìn)行折算的基礎(chǔ)上，按照“期初存貨當(dāng)期購貨一期末存貨=當(dāng)期銷貨”等式計算確定的。其中，期初存貨和期末存貨是按各自的歷史率折算的，當(dāng)期購貨是按當(dāng)期平均匯率折算的利潤表項目的折算與流動與非流動項目法下折算方法基本相同。時態(tài)法也稱之為時間度量法，是針對前述貨幣性與非貨幣性項目法的不足而提出來的。其理論依據(jù)是，外幣會計報表的折算不應(yīng)當(dāng)改變會計報表所反映的經(jīng)濟(jì)事實，因此，在選擇匯率時只能改變計量單位，而不應(yīng)當(dāng)改變原有的

6、計量屬性。按照時態(tài)法，外幣會計報表的現(xiàn)金應(yīng)收項目和應(yīng)付項目采用現(xiàn)行匯率折河北財會200112—45—維普資訊會計方圓鬻’擎l≥警謄算；對于按歷史成本反映的非貨幣性資產(chǎn)，采用歷史匯率折算；對于按現(xiàn)行成本反映的非貨幣性資產(chǎn)，采用現(xiàn)行匯率折算；對所有者權(quán)益中的實收資本，采用歷史拒：率折算，所有者權(quán)益中除未分配利潤以外的其他項目也采甩歷史匯率折算，未分配利潤項目則為軋算的平衡數(shù)；對收人、費用項目，采用交易發(fā)生時的實際匯率或當(dāng)期加權(quán)平均匯率(業(yè)務(wù)

7、頻繁時)折算；對于折舊費用和攤銷費用，按照有關(guān)資產(chǎn)的歷史匯率折算；對于銷售成本，則在對期初存貨、當(dāng)期購貨、期末存貨等項目按適用匯率分別折算的基礎(chǔ)上計算確定。從上述幾種外幣報表折算方法的特點可以看出，不侖采取哪一種折算方法，都會影響到財務(wù)比率的反映；即使是現(xiàn)行匯率法，盡管一般認(rèn)為現(xiàn)行匯率法能夠保持外幣會計報表的內(nèi)部結(jié)構(gòu)和各項目之間的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系，但事實上，由于所有者權(quán)益項目采用了與其他項目不同的歷史匯率，折算后的報表還是扭曲了一部分財務(wù)比率。

8、采用上述幾種外幣折算方法所產(chǎn)生的另外一個后果就是，不管采用哪種方法，都會產(chǎn)生外幣折算差額。不論是將其計入損益列入利潤表，還是將其遞延處理列入所有者權(quán)益，都可能引起報表使用者對會計報表的誤解。因為這種折算差額是人為地將會計報表進(jìn)行折算產(chǎn)生的，并不是真實發(fā)生的交易或事項，將這種人為計算產(chǎn)生的差額計入會計報表中，顯然只是為了會計報表本身的平衡，純粹是一種會計上的人為的技巧，其本身的經(jīng)濟(jì)含義并不明顯有人認(rèn)為它反映了資產(chǎn)本身所承受的可能的外匯風(fēng)險

9、，但這種說法是值得商榷的第一，在持續(xù)經(jīng)營假設(shè)前提下，這種外匯風(fēng)險是不現(xiàn)實的；第二，不同的折算方法所產(chǎn)生的折算差額是不同的，因此即使存在這種外匯風(fēng)險，其計量也是不準(zhǔn)確的，這樣，外幣折算差額就猶如一個突如其來的怪物，扭曲了會計報表的原貌。解決上述兩個問題的辦法是直接采用資產(chǎn)負(fù)債表日的現(xiàn)行匯率對資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表的所有項目進(jìn)行相同匯率的折算。這樣既不會產(chǎn)生外幣折算差額，也不會扭曲財務(wù)比率。我們不妨稱之為直接折算一46一河北封會200112法。

10、乍看起來，這種方法似乎是一個會計外行所采用的辦法，內(nèi)行人可能會不以為然。但采用這種方法有以下幾點理由：第一，基于向報表使用者提供相關(guān)可靠的會計信息這樣一個會計目標(biāo)，我們的會計報表不應(yīng)采取可能讓報表使用者產(chǎn)生誤解的會計方法，也不應(yīng)因為采用某種會計方法，使報表信息產(chǎn)生扭曲，破壞報表原貌。第二，外幣報表折算的目的往往是為了進(jìn)行會計報表的合并，并非要反映潛在的外匯風(fēng)險。在這種情況下，采用其他幾種外幣折算方法時，境外子公司或采用與母公司記賬本位幣

11、不同的貨幣編報報表的子公司的資產(chǎn)占合并總資產(chǎn)的比重越大，報表信息扭曲程度越高。對于債權(quán)人和投資者而言，錯誤的信息可能導(dǎo)致錯誤的決策。第三，直接折算法盡管改變了原有的計量屬性，但并未改變報表項目結(jié)構(gòu)和其他經(jīng)濟(jì)信息。對于一般的會計報表使用者，即使不進(jìn)行報表的折算，他也不會注意到原來的會計報表中哪些項目是采用歷史成本計量的，哪些項目是采用現(xiàn)行成本計量的，他所注意的只是其中的數(shù)值和比例即使是專業(yè)的證券分析師、會計師或銀行家，出于信息使用成本考慮

12、，也不會對現(xiàn)有報表披露的數(shù)據(jù)進(jìn)行計量屬性的調(diào)整。更何況在原有的報表中，也存在計量屬性不一致的情況第四，簡單就是美。Ac利特爾頓在其《會計理論結(jié)構(gòu)》中指出：“財務(wù)報表的專業(yè)性似乎不可避免。不過，只有當(dāng)會汁師向?qū)I(yè)人員提供專業(yè)化的報表時，報表才有意義向外行人提供這種專業(yè)化報表將難以實現(xiàn)傳遞信息的目的。因此，必須盡可能降低報表的專業(yè)化程度，才能使他們分享財務(wù)信息。但這并不意味著企業(yè)要為專業(yè)人員和非專業(yè)人員提供兩套不同的財務(wù)報表。在大多數(shù)情況下