淺議外幣報(bào)表折算方法

1、麟鼗鹱壤辮蓬辯勰隧囂騷裁瓣壤幣報(bào)表折算痊法提要：現(xiàn)行的外幣報(bào)表折算方法有現(xiàn)行；r率法、流動(dòng)與非流動(dòng)項(xiàng)目幣報(bào)表折算方法提出改進(jìn)建議，供大莖拯過(guò)外幣報(bào)表折算是將原會(huì)計(jì)報(bào)表中以編報(bào)貨幣表示的資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用等項(xiàng)目，按一定的匯率換算為按所需貨幣表示的相同項(xiàng)目，并據(jù)以重新編制會(huì)計(jì)報(bào)表的過(guò)程。外幣報(bào)表折算目的是編制合并報(bào)表?？鐕?guó)經(jīng)營(yíng)的母公司年末編制合并報(bào)表時(shí)，必須首先將以外幣反映的子公司財(cái)務(wù)報(bào)表折算為與母公司記賬本位幣相同貨幣反映

2、的財(cái)務(wù)報(bào)表。另外，境外企業(yè)向國(guó)內(nèi)有關(guān)部門報(bào)送財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，也需要將外幣報(bào)表折算成人民幣。境外企業(yè)折算外幣報(bào)表時(shí)，在折算匯率的選擇上比較自由，本文所討論的外幣報(bào)表折算僅針對(duì)母公司編制合并報(bào)表時(shí)外幣報(bào)表折算問(wèn)題。一、對(duì)外幣報(bào)表四種折算方法的評(píng)價(jià)(一)評(píng)價(jià)現(xiàn)行匯率法根據(jù)現(xiàn)行匯率法，資產(chǎn)負(fù)債表資產(chǎn)與負(fù)債項(xiàng)目均按編表日現(xiàn)行匯率●白春香刁慧娟／文折算，除未分配利潤(rùn)項(xiàng)目以外的所有者權(quán)益項(xiàng)目按歷史匯率折算，未分配利潤(rùn)項(xiàng)目倒擠確定；利潤(rùn)表上的收入費(fèi)用項(xiàng)目，

3、按確認(rèn)這些項(xiàng)目時(shí)的匯率折算，或?yàn)榱撕?jiǎn)化，按編表期內(nèi)的平均匯率折算?，F(xiàn)行匯率法具有以下優(yōu)點(diǎn)：一是簡(jiǎn)便易行；二是保持原財(cái)務(wù)比率不變。此外，現(xiàn)行匯率對(duì)資產(chǎn)負(fù)債項(xiàng)目采用現(xiàn)行匯率進(jìn)行折算，對(duì)所有者權(quán)益和利潤(rùn)表項(xiàng)目采用歷史匯率折算。因此，以資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目為基礎(chǔ)計(jì)算的財(cái)務(wù)指標(biāo)能夠保持與折算前的不變，而涉及利潤(rùn)表和所有者權(quán)益項(xiàng)目的財(cái)務(wù)指標(biāo)則會(huì)變化。如按照折算后報(bào)表計(jì)算的應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率、每股凈收益與原來(lái)的不同?，F(xiàn)行匯率法的缺點(diǎn)是它在對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債項(xiàng)目折算時(shí)

4、，在折算匯率的選擇方面缺乏理論依據(jù)。(二)評(píng)價(jià)流動(dòng)與非流動(dòng)法根據(jù)流動(dòng)與非流動(dòng)法，資產(chǎn)負(fù)債表中流動(dòng)資產(chǎn)與流動(dòng)負(fù)債項(xiàng)目按編表日現(xiàn)行匯率折算，其他資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目，除未分配利潤(rùn)之外，均按歷史匯率折算，未分配利潤(rùn)倒擠確定；利潤(rùn)表上的折舊費(fèi)用、攤銷費(fèi)用，按有關(guān)資產(chǎn)取得時(shí)的歷史匯率折算，其他項(xiàng)目與現(xiàn)行匯率法一樣。流動(dòng)與非流動(dòng)法將資產(chǎn)和負(fù)債盈c。I11merCialAccounting2007918期項(xiàng)目分為流動(dòng)與非流動(dòng)項(xiàng)目，對(duì)流動(dòng)項(xiàng)目采用現(xiàn)行匯率折算

5、，對(duì)非流動(dòng)項(xiàng)目采用歷史匯率折算，仍然缺乏理論依據(jù)。根據(jù)流動(dòng)與非流動(dòng)法，長(zhǎng)期借款項(xiàng)目按照歷史匯率折算，不能反映長(zhǎng)期借款承擔(dān)的匯率風(fēng)險(xiǎn)。(三)評(píng)價(jià)貨幣與非貨幣法根據(jù)貨幣與非貨幣法，資產(chǎn)負(fù)債表上貨幣性項(xiàng)目按現(xiàn)行匯率折算，其他資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目，除未分配利潤(rùn)之外，均按歷史匯率折算，未分配利潤(rùn)倒擠確定；利潤(rùn)表的折舊費(fèi)用與攤銷費(fèi)用按歷史匯率折算，銷售成本倒擠確定，利潤(rùn)表上其他項(xiàng)目均按業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)的匯率或編表期的平均匯率折算。貨幣與非貨幣法提出將貨幣性項(xiàng)目

6、按照現(xiàn)行匯率折算，考慮到貨幣性項(xiàng)目承擔(dān)的匯率風(fēng)險(xiǎn)。但是貨幣與非貨幣法將所有的非貨幣性項(xiàng)目都采用歷史匯率折算，仍然缺乏理論依據(jù)。(四)評(píng)價(jià)時(shí)態(tài)法時(shí)態(tài)法認(rèn)為外幣報(bào)表折算實(shí)際上是將外幣報(bào)表按一種新的貨幣單位重新表述的過(guò)程，在這一過(guò)程中，改變的只是計(jì)量單位，而不是被計(jì)量項(xiàng)目的計(jì)量屬性。根據(jù)時(shí)態(tài)法，資產(chǎn)負(fù)債表上現(xiàn)金、應(yīng)收和應(yīng)付以及長(zhǎng)期負(fù)債項(xiàng)目，按現(xiàn)行匯率折算，資產(chǎn)負(fù)維普資訊債表上按歷史成本計(jì)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)，按歷史匯率折算，資產(chǎn)負(fù)債表上按現(xiàn)行市價(jià)

7、計(jì)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)項(xiàng)目，按編表日的現(xiàn)行匯率折算，資產(chǎn)負(fù)債表上各所有者權(quán)益項(xiàng)目的折算，與前述三種折算方法相同；利潤(rùn)表項(xiàng)目的折算和流動(dòng)與非流動(dòng)法相同。時(shí)態(tài)法提出了折算的理論依據(jù)。但是這一依據(jù)還不完善。根據(jù)時(shí)態(tài)法，固定資產(chǎn)項(xiàng)目將按照取得時(shí)的歷史匯率折算，在固定資產(chǎn)期末提取減值準(zhǔn)備的情況下，按照歷史匯率折算，折算后的結(jié)果也是缺乏經(jīng)濟(jì)意義的。目前普遍認(rèn)為時(shí)態(tài)法的缺點(diǎn)是改變了原財(cái)務(wù)比率。筆者認(rèn)為，將這一點(diǎn)作為時(shí)態(tài)法的缺點(diǎn)不合理，體現(xiàn)在：一是這一缺點(diǎn)

8、存在彌補(bǔ)措施，子公司的財(cái)務(wù)比率可以從子公司折算前財(cái)務(wù)報(bào)表中得到，用子公司折算前財(cái)務(wù)報(bào)表分析子公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果更為合理；二是外幣報(bào)表折算的主要目的是為了母公司編制合并報(bào)表，因此我們關(guān)注的焦點(diǎn)是財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的可加性。對(duì)財(cái)務(wù)比率的關(guān)注與外幣報(bào)表折算目標(biāo)不相關(guān)。二、對(duì)現(xiàn)有外幣折算方法改進(jìn)建議本文在吸收貨幣與非貨幣法合理性的基礎(chǔ)上，對(duì)時(shí)態(tài)法提出改進(jìn)建議。(一)需要明確的幾個(gè)問(wèn)題1外幣報(bào)表折算對(duì)象對(duì)折算匯率選擇的影響。外幣報(bào)表折算對(duì)象是財(cái)務(wù)

9、報(bào)表。因此，外幣報(bào)表折算與報(bào)表項(xiàng)目的初始計(jì)量屬性無(wú)關(guān)，在外幣報(bào)表折算過(guò)程保持不變的是各報(bào)表項(xiàng)目信息進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表系統(tǒng)后的計(jì)量屬性。它可能與該報(bào)表項(xiàng)目的初始計(jì)量屬性相同，也可能不同。要保持報(bào)表項(xiàng)目進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表系統(tǒng)后的計(jì)量屬性不變，就需要采用與該項(xiàng)目計(jì)量屬性相同的時(shí)點(diǎn)上的匯率進(jìn)行折算。如果報(bào)表項(xiàng)目進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表系統(tǒng)后的計(jì)量屬性是公允價(jià)值、可變現(xiàn)凈值等，它們屬于現(xiàn)行價(jià)格范圍，承擔(dān)匯率風(fēng)險(xiǎn)，采用現(xiàn)行匯率進(jìn)行折算；如果財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表系統(tǒng)后的

10、計(jì)量屬性是歷史成本，則意味著不會(huì)因?yàn)槭袌?chǎng)價(jià)格的改變而改變，因而也就不會(huì)受匯率變化的影響，不承擔(dān)匯率風(fēng)險(xiǎn)，采用歷史匯率進(jìn)行折算。2_夕幣報(bào)表折算目的對(duì)外幣報(bào)表折算的影響。在前面也已經(jīng)提及，這里探討的是母公司編制合并報(bào)表時(shí)的外幣報(bào)表折算問(wèn)題，因此，外幣報(bào)表折算主要目的是為了編制合并報(bào)表。至于普遍認(rèn)為的評(píng)價(jià)子公司財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量，筆者認(rèn)為，母公司在評(píng)價(jià)各子公司財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的時(shí)候，通常要消除規(guī)模因素的影響，應(yīng)較多地采

11、用相對(duì)比率指標(biāo)而非絕對(duì)數(shù)值指標(biāo)。采用相對(duì)比率指標(biāo)的時(shí)候，采用原公司財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行分析更加合理。明確了外幣報(bào)表折算的主要目的，我們?cè)谶M(jìn)行外幣報(bào)表折算時(shí)就有了目的性。編制合并報(bào)表時(shí)，會(huì)計(jì)人員主要做法就是將應(yīng)該抵減的金額抵減后，將相同的報(bào)表項(xiàng)目金額相加。因此，我們?cè)谶x擇匯率時(shí)，要使按照該匯率折算后的金額有意義，使得子公司折算后的財(cái)務(wù)報(bào)表與母公司財(cái)務(wù)報(bào)表數(shù)據(jù)具有可加性。3利潤(rùn)表項(xiàng)目折算問(wèn)題改進(jìn)后的時(shí)態(tài)法認(rèn)為，與折舊費(fèi)用對(duì)應(yīng)的固定資產(chǎn)和與攤銷費(fèi)用對(duì)

12、應(yīng)的無(wú)形資產(chǎn)在折算時(shí)，不一定采用歷史匯率。若要選擇與固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)一致的匯率進(jìn)行折算，則會(huì)比較麻煩，根據(jù)成本效益原則，折舊費(fèi)用和攤銷費(fèi)用采用編表期的平均匯率折算。利潤(rùn)表上的其他項(xiàng)目均按確認(rèn)這些項(xiàng)目時(shí)的匯率折算，或?yàn)榱撕?jiǎn)CommercialAccounting2007918期化，按編表期的平均匯率折算。改進(jìn)后的時(shí)態(tài)法以財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目信息進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表后的計(jì)量屬性為選擇折算匯率的依據(jù)，對(duì)外幣報(bào)表進(jìn)行折算。存貨項(xiàng)目：計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，資產(chǎn)負(fù)

13、債表上，存貨的計(jì)量屬性是可變現(xiàn)凈值，采用現(xiàn)行匯率折算；未計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備時(shí)，資產(chǎn)負(fù)債表上存貨的計(jì)量屬性是歷史成本，采用確認(rèn)時(shí)歷史匯率折算；已計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備但有沖回的存貨，采用現(xiàn)行匯率折算。投資性房地產(chǎn)項(xiàng)目：采用公允價(jià)值模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，資產(chǎn)負(fù)債表上投資性房地產(chǎn)的計(jì)量屬性是公允價(jià)值，采用現(xiàn)行匯率進(jìn)行折算；采用成本模式計(jì)量的投資性房地產(chǎn)，類比固定資產(chǎn)的處理方法。固定資產(chǎn)項(xiàng)目：從未計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，采用取得時(shí)的歷史匯率折算；本期

14、未計(jì)提但以前年度計(jì)提了準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，采用最近一次計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)的歷史匯率折算；本期計(jì)提減值準(zhǔn)備的固定資產(chǎn)，采用現(xiàn)行匯率折算。生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)類比固定資產(chǎn)的處理方法。商譽(yù)項(xiàng)目：新準(zhǔn)則中，規(guī)定無(wú)論是否發(fā)生減值現(xiàn)象，企業(yè)在每個(gè)資產(chǎn)負(fù)債表日都要對(duì)商譽(yù)進(jìn)行減值測(cè)試。因此，在資產(chǎn)負(fù)債表上列示的商譽(yù)價(jià)值就是商譽(yù)的公允價(jià)值，按照改進(jìn)后的時(shí)態(tài)法，應(yīng)該采用現(xiàn)行匯率進(jìn)行折算。(二)評(píng)價(jià)改進(jìn)后時(shí)態(tài)法改進(jìn)后時(shí)態(tài)法，采用與折算前財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目計(jì)量屬性所代表