資產(chǎn)減值準備的核算與管理

1、《經(jīng)濟師》2011年第12期●財會經(jīng)濟摘要：根據(jù)我國新《企業(yè)會計準則》規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象，資產(chǎn)存在減值跡象的根據(jù)謹慎性原則的要求，合理地預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失，對可能發(fā)生的各項資產(chǎn)損失計提資產(chǎn)減值準備，以夯實資產(chǎn)質(zhì)量提高會計信息的有用性。文章以新會計準則為基礎(chǔ)，分析了資產(chǎn)減值準備的核算與管理。關(guān)鍵詞：資產(chǎn)減值準備核算管理中圖分類號：F2343’文獻標識碼：A一文章編號：10()4—4914

2、(2011)12—157一02資：。產(chǎn)減值準備的核算與管理一、資產(chǎn)減值準備在新舊準則中的差異1資產(chǎn)減值核算體系的變化。(1)確認范圍上的差異。原企業(yè)制度規(guī)定，計提資產(chǎn)減值準備的范圍包括壞賬準備、存貨跌價準備等8項資產(chǎn)減值準備。而根據(jù)新企業(yè)會計準則的規(guī)定計提資產(chǎn)減值準備所指的資產(chǎn)，除原有的8項資產(chǎn)外還增加了成本模式下核算的投資性房地產(chǎn)、商譽、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、某些權(quán)益工具、礦區(qū)權(quán)益等。新準則規(guī)定的資產(chǎn)減值計提范嗣大于原準則的范圍。(2)制度

3、細化性的差異。原企業(yè)制度并未詳細規(guī)范哪哆資產(chǎn)可以不提減值準備，而新的企業(yè)會計制度對此作出了細化性的規(guī)范。制度明確規(guī)定，采用公允價值計量的投資性房地產(chǎn)、消耗性生物資產(chǎn)、建造合同形成的資產(chǎn)、遞延所得稅資產(chǎn)、融資租賃中出租人未擔(dān)保余值、金融資產(chǎn)，以及末探明石油天然氣礦區(qū)權(quán)益等不計提減值準備。(3)準則體系變化上的差異。原企業(yè)制度對于8項資產(chǎn)減值準備的核算未按照一個有機的體系進行規(guī)范，在每—個具體的準則中規(guī)定了每一種資產(chǎn)的減值準備的核算方法出現(xiàn)

4、判斷減值跡象的蕈復(fù)和會計核算的凌亂。而新的企業(yè)會計準則對資產(chǎn)減值進行了系統(tǒng)性的規(guī)范，在《企業(yè)會計準則第8號一資產(chǎn)減值》中主要規(guī)范了固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期股權(quán)投資、商譽、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)等長期資產(chǎn)減值的核算方法；在《企業(yè)會計準則第l號——存貨》和《企業(yè)會計準則第22號——金融工具確認和計量》中規(guī)范了存貨、應(yīng)收賬款、貸款和可供出售的金融資產(chǎn)減值的核算，從而明確了長期資產(chǎn)和非長期資產(chǎn)減值核算的不同核算方法和核算原則。2資產(chǎn)減值會計核算方法的變

5、化。(1)賬務(wù)處理卜的變化。原企業(yè)準則規(guī)定不同的資產(chǎn)在計提減值準備時，其確認的損失計入不同的會計科目，例如：計提存貨跌價準備和應(yīng)收賬款計提壞賬準備時記人“管理費用”科目，而計提固定資產(chǎn)減值準備時又計入“營業(yè)外支出”科目，計提長期股權(quán)投資減值準備時又計入“投資收益”科目，由于減值損失沒有歸類到統(tǒng)一的科目中，所以在會計報表中不能清晰地反映減值損失對利潤的影響。新的企業(yè)會計準則規(guī)定各項資產(chǎn)計提的減值準備一律計入“資產(chǎn)減值損失”賬戶。增強r報表

6、的可理解性。(2)謹慎件原則運用上的變化。企業(yè)對各項資產(chǎn)計提減值準備運用的前提就是謹慎性原則，原企業(yè)會計準則規(guī)定企業(yè)計提的各項減值準備在減值岡素消失時，其減值準備可以轉(zhuǎn)回，但在實務(wù)操作上有關(guān)減值的跡象發(fā)生和消失往往主觀因素大于客觀因素使得很多企業(yè)把減值準備的計提變成調(diào)節(jié)利潤的手段，謹慎性原則的使用反而造成了會計信息的嚴重失真。新的企業(yè)會計準則規(guī)定長期資產(chǎn)一旦計提了減值準則在該項資產(chǎn)未處置前減值準備不能轉(zhuǎn)回。可以看出新企業(yè)會計準則對于謹慎

7、性原則采用了“適度”運用法，有效地提高了會計信息的真實性。3資產(chǎn)減值計提具體計量上的變化。(1)同定資產(chǎn)減值準備計量上的變化。計提固定資產(chǎn)減值準備是個復(fù)雜的系統(tǒng)上程，舊會計準則中沒有明確規(guī)定固定資產(chǎn)計提減值準備的核算方法。因I而企業(yè)在計提減值準備時多依據(jù)“企業(yè)自身的評價”。第一，由于企業(yè)管理當(dāng)局與信息使用者存在信息不對稱即使來自企業(yè)內(nèi)部的固定資產(chǎn)減值信息較可靠，也不易得到投資者的普遍認同。第二。很多固定資產(chǎn)在作為個體的情況下并不能產(chǎn)生單

8、獨的現(xiàn)金流，因而企業(yè)在依據(jù)未來現(xiàn)金流人的現(xiàn)值與固定資產(chǎn)的賬面價值相比孰低相比較計提減值準備實際上是沒有“依據(jù)”的計提減值準備的依據(jù)只能是“管理層對利潤的需求”。所以在新準則中引入了“資產(chǎn)組”和“資產(chǎn)組合”的概念，借鑒●李霞國際會計準則的做法，在進行資產(chǎn)減值測試、估計資產(chǎn)可收回金額時對于那螳不能獨立產(chǎn)生現(xiàn)金流昔的資產(chǎn)，要求以其所歸屬的資產(chǎn)組為基礎(chǔ)進行減值測試。這樣就增強了固定資產(chǎn)計提減值準備的可操作性，提高了相關(guān)會計信息的真實性。(2)長

9、期股權(quán)投資減值計量上的變化。長期股權(quán)投資減值會計處理的變化新的長期股權(quán)投資準則第15條規(guī)定，按照權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，其減值應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準則第8號——資產(chǎn)減值》處理。資產(chǎn)負債表日，投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計其可收回金額。如果可收回金額的計量結(jié)果表明，長期股權(quán)投資的呵收回金額低于其賬面價值，應(yīng)當(dāng)將其賬面價值減記至可收回金額，減記的金額確認為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益。長期股權(quán)

10、投資減值損失一經(jīng)確認，在以后會計期間不得轉(zhuǎn)回。(3)無形資產(chǎn)減值計量上的變化。新準則增加了對使用壽命不確定的無形資產(chǎn)不攤銷但應(yīng)該在每年末進行減值測試的規(guī)定，在資產(chǎn)負債表日，企業(yè)根據(jù)《資產(chǎn)減值準則》確定無形資產(chǎn)發(fā)生減值的，按應(yīng)減記的金額，確認為資產(chǎn)減值損失。無形資產(chǎn)減值準備一經(jīng)計提，在以后的會計期間不得轉(zhuǎn)回。二、資產(chǎn)減值準備在會計實務(wù)中的核算資產(chǎn)減值是指資產(chǎn)可收回金額低于其賬面價值。資產(chǎn)可回收金額，是根據(jù)資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額

11、與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，兩者之間較高者確定。資產(chǎn)可回收金額低于其賬面價值的差額為資產(chǎn)減值損失，計入當(dāng)期損益。1資產(chǎn)減值的判斷。各種資產(chǎn)應(yīng)該根據(jù)各自不同的減值跡象判斷是否減值，計提減值準備。并比對賬面價值和公允價值計提減值。比如，存貨減值，當(dāng)市價持續(xù)F跌并且在町預(yù)見的未來無回升的希望；企業(yè)使用該項原材料生產(chǎn)的產(chǎn)品的成本大于產(chǎn)品的銷售價格；企業(yè)岡產(chǎn)品更新?lián)Q代，原有庫存原材料已不適應(yīng)新產(chǎn)品的需要而該原材料的市場價格又低于其賬面成本；因企

12、業(yè)所提供的商品或勞務(wù)過時或消費者偏好改變而使市場的需求發(fā)生變化，導(dǎo)致市場價格逐漸下跌；其他足以證明該項存貨實際上已經(jīng)發(fā)生減值的情形時。就，趕該計提減值準備。2資產(chǎn)可收回金額的計量。根據(jù)資產(chǎn)減值準則的要求，企業(yè)存在減值跡象的。應(yīng)當(dāng)進行減值測試。估計其可收回金額。并將可收回金額與賬面價值進行比較以確定資產(chǎn)減值是否存在。br收回金額是指資產(chǎn)的公允價值減處置費用后的凈額與資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間的較高者它假設(shè)企業(yè)決策者在處置資產(chǎn)和繼續(xù)

13、使用資產(chǎn)兩者之間作出最有利于企業(yè)的決策?？苫厥战痤~低于賬【酊價值的差額為資產(chǎn)減值。預(yù)計未來現(xiàn)會流量現(xiàn)值。應(yīng)當(dāng)按照該金融資產(chǎn)的原實際利率確定，并考慮相關(guān)擔(dān)保物的價值。3資產(chǎn)減值準備的核算。企業(yè)會計制度列舉了8類資產(chǎn)減值準備，但其計提方法與會計處理也不相同。在新準則下，存貨跌價準備、壞賬準備、持有至到期投資、長期股權(quán)投資、無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、在建工程、商譽等均記入“資產(chǎn)減值損失”科目，資產(chǎn)負債表日應(yīng)為借記“資產(chǎn)減值損失”。分別貸記“存貨跌價

14、準備”、“壞賬準備”、“持有至到期投資減值準備”、“長期股權(quán)投資減值準備”、無形資產(chǎn)減值準備、“固定資產(chǎn)減值準備”、“在建I：程——減值準備”、“商替——減值準備”。三、加強資產(chǎn)減值準備管理的辦法1健全信息、價格等市場機制。資產(chǎn)的可收回金額不能作憑空臆斷?；蚪⒃谛畔⒉粫车臋C制上，必須通過信息、價格市場，利用現(xiàn)代信息技術(shù)定期公布有關(guān)資產(chǎn)的價格信息資料，才能為計提資產(chǎn)減值準備提供強有力的依據(jù)。目前我國信息市場和價格市場還不夠完善和透明，無

15、論是企業(yè)、中介服務(wù)機構(gòu)還是證券管理機構(gòu)都很難獲得公司各種投資、存貨的合理的市場價格，導(dǎo)致資產(chǎn)減值程度難以合理確定。一157—萬方數(shù)據(jù)●財會經(jīng)濟《經(jīng)濟師》2011年第12期新會計準貝4下會計穩(wěn)健性與公允價值計量的研究摘要：會計穩(wěn)健性長期以來一直是會計確認與計量的重要原則。我國的新會計準則雖然適度引入了公允價值加強了會計信息的相關(guān)性要求但是依然強調(diào)穩(wěn)健性原則。公允價值計量方法的使用會對會計穩(wěn)健性原則帶來沖擊，目前。理論與實務(wù)界存在的爭議很大

16、。文章通過分析會計穩(wěn)健性的產(chǎn)生原因及經(jīng)濟后果、公允價值及產(chǎn)生的經(jīng)濟后果，指出會計穩(wěn)健性與公允價值計量既具有一致性，也存在矛盾性。曩后得出結(jié)論即在會計實務(wù)中，將公允價值計量和會計穩(wěn)健性適當(dāng)?shù)慕Y(jié)合，對于保證會計信息的質(zhì)量將具有非常重要的作用。關(guān)鍵詞：新會計準則會計穩(wěn)健性公允價值計量會計信息質(zhì)量中圖分類號：F230文獻標識碼：A文章編號：1004—4914(2011)12—158一02公允價值和會計穩(wěn)健性一直是會計界關(guān)注的一個話題。我國新會計

17、準則引入公允價值計量屬性并加以運用，以提高會計信息的相關(guān)性。從計量屬性角度看公允價值在某種程度上代表著財務(wù)會計的發(fā)展方向；會計穩(wěn)健性作為一項會計信息特征其在會計實務(wù)的引入對于提高會計信息的質(zhì)量也具有非常重要的作用。一、會計穩(wěn)健性我國新會計準則對會計穩(wěn)健性有著明確的定義。基本準則的第十八條規(guī)定：企業(yè)對交易或者事項進行會計確認、計量和報告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負債或者費用。新準則將會計穩(wěn)健性定位為會●白慧霞計信息質(zhì)量

18、的一個限定條件，而不僅僅是會計處理的一個原則。由此可見，相較于美國FAsB的第2號財務(wù)會計概念公告相比，我國新準則對于會計穩(wěn)健性在整個會計概念結(jié)構(gòu)中的定位層次更高。會計穩(wěn)健性的基本特征表現(xiàn)在：(1)穩(wěn)健性對利得與損失、收入與費用、資產(chǎn)與負債的非對稱性處理；(2)系統(tǒng)性地造成了企業(yè)凈資產(chǎn)賬面價值遠低于其市場價值和盈利低于實施中性會計原則所要匯報的盈利；(3)穩(wěn)健性基礎(chǔ)上的會計信息與其反映的經(jīng)濟實質(zhì)之間會產(chǎn)生一定程度的偏差。該偏差的大小體現(xiàn)

19、了穩(wěn)健性的強度。(一)穩(wěn)健性產(chǎn)生的原因1契約。會計穩(wěn)健性實際上是一種非對稱的及時性和可驗證性。對它的需求就源于契約各方非對稱的收益。穩(wěn)健的會計信息是化解契約簽訂中由于各方信息不對稱、報酬不對稱而帶來道德風(fēng)險的一種有效機制。會計穩(wěn)健性對經(jīng)濟損失的確認比對經(jīng)濟收益的確認更及時，這種不對稱及時性的特點有助于遏制管理人員虛估盈余和凈資產(chǎn)的機會主義傾向，緩解甚至化解這一沖突。幫助投資者及早發(fā)現(xiàn)虧損項目。降低投資者的風(fēng)險，保護所有者的利益，提高企業(yè)

20、價值。2訴訟。旱在19世紀后期的英格蘭。一些審計人員就常因為對高估資產(chǎn)和收益的財務(wù)報告出具無保留審計意見而在企業(yè)破產(chǎn)后受到起訴。因此。審計人員對財務(wù)報告進行審計的時候也會要求財務(wù)報告中要更多地體現(xiàn)會計穩(wěn)健性。3稅收。無論在西方國家還是我國，企業(yè)都須按交易額的一定比例納稅，為了盡可能的降低應(yīng)稅所得。就產(chǎn)生了對穩(wěn)健性會計的需求。即企業(yè)為了當(dāng)期納稅的需要延遲了利潤的確認。降低了累計利潤和凈資產(chǎn)的賬面價值這種對收入和損失確認的不一致使企業(yè)減少了

21、當(dāng)期應(yīng)稅額，從而增加了企業(yè)的價值，而增加的企業(yè)價值在企業(yè)的各方得以分享，進而提高了個人福利。收入確認的延遲和費用確認的加速。使稅額支付得以延遲。(二)會計穩(wěn)健性產(chǎn)生的經(jīng)濟后果1對會計信息質(zhì)量產(chǎn)生的重大影響。一般認為。會計信息的質(zhì)量特征有相關(guān)性、可靠性、可比性等，而穩(wěn)健性原則的采用，可能會與這些質(zhì)量特征背道而馳。穩(wěn)健性原則導(dǎo)致凈資產(chǎn)的持續(xù)性低估。在市場經(jīng)濟環(huán)境下，企業(yè)資產(chǎn)的市場價值時刻在發(fā)生變化，所有的這些價值波動f升值或貶值)都應(yīng)當(dāng)及時

22、、完整地反映在企業(yè)會計賬簿和財務(wù)報表中。但是，按照謹慎性原則。資產(chǎn)價值減值損失通常被確認計量，而資產(chǎn)價值的升值利得通常被延遲到它被處置時才被確認。長此以往，資產(chǎn)的賬面價值勢必會持續(xù)低估。而凈資產(chǎn)賬面價值被低估的程度越大意味著企業(yè)會計越穩(wěn)健?？傊?，穩(wěn)健性導(dǎo)致了會計信息的向下傾斜的非對稱性。這會影響會計信息的可靠性，并進而影響相關(guān)性。2會計穩(wěn)健性影響使用會計信息的利益相關(guān)者的決策行為。(1)對債權(quán)人決策行為的影響。瓦茨教授認為穩(wěn)健性原則促進

23、高效率的契約機制，促進債權(quán)契約的簽訂，避免企業(yè)高估資產(chǎn)并由此損害債權(quán)人利益是其中最主要的表現(xiàn)之一。在市場經(jīng)濟中，假設(shè)一次偶發(fā)的經(jīng)濟沖擊對企業(yè)產(chǎn)生了重大影響。雖然這種影響持續(xù)時間較短。企業(yè)的資產(chǎn)價值波動會很快得以恢復(fù)。但企業(yè)當(dāng)期計提了大量資產(chǎn)減值損失。這使得其財務(wù)報表暫時表現(xiàn)欠佳，那么企業(yè)這時如果想通過銀行融資，這種情況勢必會誤導(dǎo)債權(quán)人的決策行為。2加強對資產(chǎn)減值準備的審計。資產(chǎn)減值準備項目具有內(nèi)容特殊、金額較大、情況復(fù)雜等特點，在該特殊

24、項目的審計實務(wù)過程中，應(yīng)由專業(yè)理論知識比較扎實、職業(yè)經(jīng)驗較為豐富的注冊會計師編制審計計劃及相應(yīng)的審計工作底稿。為了防止企業(yè)利用計提資產(chǎn)減值準備操縱利潤，粉飾財務(wù)報表，應(yīng)加強對資產(chǎn)減值準備的審計。3切斷資產(chǎn)減值準備與公司考核評價指標之間的聯(lián)系弱化上市公司利用計提資產(chǎn)減值準備操縱盈余的動機。改進對上市公司的考核評價指標，以營業(yè)利潤作為考核公司盈利能力和經(jīng)營成果的主要指標。這樣不僅可以防止上市公司利用計提資產(chǎn)減值準備調(diào)控利潤，還可以防止上市公

25、司利用資產(chǎn)重組、地方政府越權(quán)減免所得稅及給予財政補貼等方式操縱盈余。4強化上市公司對相關(guān)信息的披露，提高信息的透明度。盡管有關(guān)法規(guī)中已明確要求上市公司變更會計政策對本年度財務(wù)狀況及經(jīng)營成果有重要影響的應(yīng)予以說明，但仍存在上市公司對大額計提(轉(zhuǎn)回)、不提(少提)資產(chǎn)減值準備的原因均未作詳細披露。建議監(jiān)管部fJ對上市公司提出要求。對年報中給公I】經(jīng)營成果造成重大影響的會計處理予以充分詳細地說明，以限制其利潤操縱行為。四、結(jié)語在市場經(jīng)濟條件下

26、，資產(chǎn)減值的發(fā)生是難免的。計提資產(chǎn)減值既符合會計信息使用者的需要，也符合財務(wù)會計報表的確認標準。因此企業(yè)一158一應(yīng)該對資產(chǎn)減值準備進行會計處理使會計確認、計量和報告的資產(chǎn)更符合資產(chǎn)要素的定義，更準確地反映資產(chǎn)的實際價值，降低會計報表信息使用者的決策風(fēng)險。參考文獻：1許仁龍從資產(chǎn)減值準備的確認標準談資產(chǎn)減值準備制度的改進田財套通訊，2()()4()：492周忠惠，羅世全上市公司資產(chǎn)減值會計研究o】會計研究，2000(9)：23～303熊

27、文華新資產(chǎn)減值準則實施的瓶頸與完善策略Ⅱ】湖南文理學(xué)院學(xué)報20064曾小青，竹敏資產(chǎn)減值的會計處理與理論思考Ⅱ】財會月刊。20095黃世忠資產(chǎn)減值準則差異比較及政策建議Ⅱ】會計研究，2005(138)：456紀金蓮資產(chǎn)減值準則理念剖析Ⅱ】中國管理信息化，20087王生年，白俊資產(chǎn)減值影響因素的實證研究Ⅱ】商業(yè)研究，2009(387)8楊紅娟資產(chǎn)戰(zhàn)值會計研究述評田合作經(jīng)濟與科技，20()9(378)(作者單位：山西世信會計師事務(wù)所山西太原