擬制資產(chǎn)小議

1、陰窯來(lái)稿摘要陰窯遠(yuǎn)圓窯財(cái)會(huì)月刊淵會(huì)計(jì)冤援在“無(wú)形資產(chǎn)”科目下增設(shè)“人力資本”二級(jí)科目進(jìn)行核算。這樣，在債務(wù)重組日，山航月的會(huì)計(jì)處理為：借：無(wú)形資產(chǎn)———人力資本，壞賬準(zhǔn)備；貸：應(yīng)收賬款———公務(wù)機(jī)公司，銀行存款（支付的相關(guān)稅費(fèi)）。源援飛行員價(jià)值攤銷(xiāo)期限及攤銷(xiāo)方法。根據(jù)以上分析，可以將飛行員的專(zhuān)有技能和知識(shí)歸結(jié)為一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，按照無(wú)形資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第遠(yuǎn)號(hào)———無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定，企業(yè)選擇的無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方法，應(yīng)當(dāng)反映

2、與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷(xiāo)。對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)期限，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，如果預(yù)計(jì)使用年限超過(guò)了相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限，無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)年限按如下原則確定：淤合同規(guī)定了受益年限但法律沒(méi)有規(guī)定有效年限的，攤銷(xiāo)期不應(yīng)超過(guò)受益年限；于合同沒(méi)有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定了有效年限的，攤銷(xiāo)期不應(yīng)超過(guò)有效年限；盂合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷(xiāo)期不應(yīng)超過(guò)受

3、益年限與有效年限兩者之中的較短者；榆合同沒(méi)有規(guī)定受益年限，法律也沒(méi)有規(guī)定有效年限的，攤銷(xiāo)期不應(yīng)超過(guò)員園年。所以，飛行員入賬價(jià)值的攤銷(xiāo)期限可以根據(jù)簽訂的服務(wù)合同和同類(lèi)人員在企業(yè)的平均服務(wù)年限兩者之中的較短者確定。當(dāng)飛行員提前離開(kāi)公司或者出現(xiàn)意外情形時(shí)，應(yīng)該將尚未攤銷(xiāo)的價(jià)值一次性轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，確認(rèn)為營(yíng)業(yè)外支出。緣援“以人抵債”不同處理方法對(duì)應(yīng)納稅所得額的影響。若山航月不確認(rèn)飛行員的價(jià)值，直接將應(yīng)收債權(quán)作為壞賬損失處理，則山航月可以將實(shí)際發(fā)生

4、的壞賬損失沖減應(yīng)納稅所得額，從而減少企業(yè)的所得稅費(fèi)用。但是，當(dāng)山航月將其資本化后，能否征得稅務(wù)機(jī)關(guān)的同意而將每年的攤銷(xiāo)金額作為一項(xiàng)費(fèi)用在稅前抵扣就成為了一個(gè)問(wèn)題。對(duì)此，山航月可以采用變通的方法進(jìn)行處理，一方面，對(duì)飛行員的價(jià)值進(jìn)行資本化，分期攤銷(xiāo)，以實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息真實(shí)、可靠、相關(guān)性強(qiáng)的目標(biāo)，使會(huì)計(jì)報(bào)表能更真實(shí)、公允地反映出企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果；另一方面，在該項(xiàng)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)將該應(yīng)收債權(quán)確認(rèn)為壞賬損失在稅前抵扣，但在以后年度確認(rèn)所得稅費(fèi)用時(shí)，

5、通過(guò)增設(shè)“遞延稅款”科目進(jìn)行納稅調(diào)整，使得企業(yè)的所得稅費(fèi)用與會(huì)計(jì)收益相配比。四、“以人抵債”會(huì)計(jì)披露的要求為了使外部會(huì)計(jì)信息使用者能更好地理解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，山航月應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中詳細(xì)披露以下內(nèi)容：淤山航月推出的“以人抵債”清欠方案的具體實(shí)施情況；于這一全新的清欠方案對(duì)公司的利潤(rùn)可能產(chǎn)生的重大影響；盂闡明將以應(yīng)收債權(quán)換入的飛行員確認(rèn)為資產(chǎn)的理由；榆將飛行員確認(rèn)為資產(chǎn)對(duì)公司以后的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)可能產(chǎn)生的影響等。山航月推出的“以人抵債

6、”清欠方案在我國(guó)證券市場(chǎng)是第一次出現(xiàn)。由于飛行員屬于航空業(yè)的稀缺資源，因此“以人抵債”無(wú)論是對(duì)上市公司本身還是對(duì)關(guān)聯(lián)方債務(wù)人來(lái)說(shuō)，都不失為一種雙贏的方案。但是，目前的相關(guān)會(huì)計(jì)法規(guī)對(duì)此未作任何規(guī)定，可見(jiàn)，規(guī)范民航企業(yè)相關(guān)人力資源的會(huì)計(jì)核算、提高其會(huì)計(jì)報(bào)表的信息質(zhì)量已迫在眉睫。茵所謂“財(cái)產(chǎn)”都是客觀的“存在”，財(cái)產(chǎn)權(quán)必有權(quán)利的客體?！皺?quán)利”本質(zhì)上是對(duì)“利益”的法律制度安排，任何實(shí)質(zhì)性權(quán)利都必須有“利益”的內(nèi)容。人們行使自己的權(quán)利、實(shí)現(xiàn)自己的

7、利益必須有承載利益的具體對(duì)象。物權(quán)的客體是可為人們支配的物；債權(quán)的客體是特定債務(wù)人的給付行為，該給付行為承載著權(quán)利人的利益，債權(quán)人行使請(qǐng)求性財(cái)產(chǎn)權(quán)是客觀具體的；知識(shí)產(chǎn)權(quán)的客體是人們創(chuàng)造的一種信息資源，它只能靠法律力量進(jìn)行人為的壟斷，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)權(quán)界定與保護(hù)，成為支配權(quán)的客體是現(xiàn)實(shí)的可控制的財(cái)產(chǎn)。與資產(chǎn)表現(xiàn)為一定類(lèi)型的財(cái)產(chǎn)權(quán)相悖，會(huì)計(jì)上存在對(duì)資產(chǎn)的“擬制”問(wèn)題。由于會(huì)計(jì)核算的配比原則與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的要求，會(huì)計(jì)上的“資產(chǎn)”并非“實(shí)現(xiàn)制”的。有些

8、不同于通常意義的“財(cái)產(chǎn)”在會(huì)計(jì)上被視作資產(chǎn)，但其并不具備財(cái)產(chǎn)權(quán)屬性，沒(méi)有顯性的權(quán)利客體，既無(wú)法占有也不可轉(zhuǎn)讓?zhuān)葲](méi)有實(shí)物形態(tài)也不表現(xiàn)為其他類(lèi)型的財(cái)產(chǎn)權(quán)，如預(yù)付賬款、待攤費(fèi)用、待處理財(cái)產(chǎn)損失、無(wú)形資產(chǎn)中的商譽(yù)、遞延稅款借項(xiàng)等，皆沒(méi)有明確的財(cái)產(chǎn)權(quán)客體。例如，預(yù)付賬款的本質(zhì)不是債權(quán)，而是在雙務(wù)合同中有先行支付義務(wù)的一方為了讓對(duì)方履行義務(wù)而先行支出的款項(xiàng)。預(yù)付行為本身是履行自己的義務(wù)，并不代表現(xiàn)實(shí)權(quán)利。雖然權(quán)利與義務(wù)應(yīng)該是統(tǒng)一的，但在時(shí)間上有先

9、后，它對(duì)應(yīng)的是一種后期的權(quán)利，會(huì)計(jì)中為與未來(lái)收益配比，通常在后期的會(huì)計(jì)處理中結(jié)轉(zhuǎn)為成本而不是收回此款項(xiàng)；如果合同解除，這筆款項(xiàng)應(yīng)如數(shù)返還，會(huì)計(jì)上轉(zhuǎn)為其他應(yīng)收款，這時(shí)其才屬于一種債權(quán)。在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)中，由于上述事項(xiàng)可以提高企業(yè)整體收益性，是企業(yè)的一種潛在獲利能力，故將其計(jì)入資產(chǎn)。這是會(huì)計(jì)學(xué)一項(xiàng)合適的技術(shù)處理方法，相對(duì)于財(cái)產(chǎn)概念，這類(lèi)資產(chǎn)是人為擬制的，故可總稱(chēng)為“擬制資產(chǎn)”，包括預(yù)付賬款、待攤費(fèi)用、待處理財(cái)產(chǎn)損失、遞延稅款借項(xiàng)、待抵增值稅

10、進(jìn)項(xiàng)稅額、商譽(yù)等。綜上所述，資產(chǎn)的屬概念是“財(cái)產(chǎn)”；相鄰屬概念是“會(huì)計(jì)確認(rèn)的財(cái)產(chǎn)”，總括會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中全部資產(chǎn)形態(tài)，可具體表述為“企業(yè)實(shí)際可支配的經(jīng)濟(jì)資源、既得的財(cái)產(chǎn)權(quán)利與預(yù)期的財(cái)產(chǎn)利益”。所以，資產(chǎn)的完整定義應(yīng)為：資產(chǎn)即會(huì)計(jì)確認(rèn)的財(cái)產(chǎn)，是企業(yè)實(shí)際可支配的經(jīng)濟(jì)資源、既得的財(cái)產(chǎn)權(quán)利與預(yù)期的財(cái)產(chǎn)利益，其能夠以貨幣計(jì)量且預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)收益。根據(jù)資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)權(quán)客體不同，結(jié)合會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)，全部資產(chǎn)可分為八類(lèi)，即貨幣資產(chǎn)、票據(jù)資產(chǎn)、應(yīng)收款項(xiàng)、對(duì)外

11、投資、存貨資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)資產(chǎn)和擬制資產(chǎn)。茵擬制資產(chǎn)小議陰窯來(lái)稿摘要陰窯遠(yuǎn)圓窯財(cái)會(huì)月刊淵會(huì)計(jì)冤援在“無(wú)形資產(chǎn)”科目下增設(shè)“人力資本”二級(jí)科目進(jìn)行核算。這樣，在債務(wù)重組日，山航月的會(huì)計(jì)處理為：借：無(wú)形資產(chǎn)———人力資本，壞賬準(zhǔn)備；貸：應(yīng)收賬款———公務(wù)機(jī)公司，銀行存款（支付的相關(guān)稅費(fèi)）。源援飛行員價(jià)值攤銷(xiāo)期限及攤銷(xiāo)方法。根據(jù)以上分析，可以將飛行員的專(zhuān)有技能和知識(shí)歸結(jié)為一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)，按照無(wú)形資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

12、第遠(yuǎn)號(hào)———無(wú)形資產(chǎn)》規(guī)定，企業(yè)選擇的無(wú)形資產(chǎn)攤銷(xiāo)方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式。無(wú)法可靠確定預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷(xiāo)。對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)期限，《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，如果預(yù)計(jì)使用年限超過(guò)了相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限，無(wú)形資產(chǎn)的攤銷(xiāo)年限按如下原則確定：淤合同規(guī)定了受益年限但法律沒(méi)有規(guī)定有效年限的，攤銷(xiāo)期不應(yīng)超過(guò)受益年限；于合同沒(méi)有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定了有效年限的，攤銷(xiāo)期不應(yīng)超過(guò)有效年限

13、；盂合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷(xiāo)期不應(yīng)超過(guò)受益年限與有效年限兩者之中的較短者；榆合同沒(méi)有規(guī)定受益年限，法律也沒(méi)有規(guī)定有效年限的，攤銷(xiāo)期不應(yīng)超過(guò)員園年。所以，飛行員入賬價(jià)值的攤銷(xiāo)期限可以根據(jù)簽訂的服務(wù)合同和同類(lèi)人員在企業(yè)的平均服務(wù)年限兩者之中的較短者確定。當(dāng)飛行員提前離開(kāi)公司或者出現(xiàn)意外情形時(shí)，應(yīng)該將尚未攤銷(xiāo)的價(jià)值一次性轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，確認(rèn)為營(yíng)業(yè)外支出。緣援“以人抵債”不同處理方法對(duì)應(yīng)納稅所得額的影響。若山航月不確認(rèn)飛行

14、員的價(jià)值，直接將應(yīng)收債權(quán)作為壞賬損失處理，則山航月可以將實(shí)際發(fā)生的壞賬損失沖減應(yīng)納稅所得額，從而減少企業(yè)的所得稅費(fèi)用。但是，當(dāng)山航月將其資本化后，能否征得稅務(wù)機(jī)關(guān)的同意而將每年的攤銷(xiāo)金額作為一項(xiàng)費(fèi)用在稅前抵扣就成為了一個(gè)問(wèn)題。對(duì)此，山航月可以采用變通的方法進(jìn)行處理，一方面，對(duì)飛行員的價(jià)值進(jìn)行資本化，分期攤銷(xiāo)，以實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)信息真實(shí)、可靠、相關(guān)性強(qiáng)的目標(biāo)，使會(huì)計(jì)報(bào)表能更真實(shí)、公允地反映出企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果；另一方面，在該項(xiàng)業(yè)務(wù)發(fā)生時(shí)將該

15、應(yīng)收債權(quán)確認(rèn)為壞賬損失在稅前抵扣，但在以后年度確認(rèn)所得稅費(fèi)用時(shí)，通過(guò)增設(shè)“遞延稅款”科目進(jìn)行納稅調(diào)整，使得企業(yè)的所得稅費(fèi)用與會(huì)計(jì)收益相配比。四、“以人抵債”會(huì)計(jì)披露的要求為了使外部會(huì)計(jì)信息使用者能更好地理解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，山航月應(yīng)在會(huì)計(jì)報(bào)表附注中詳細(xì)披露以下內(nèi)容：淤山航月推出的“以人抵債”清欠方案的具體實(shí)施情況；于這一全新的清欠方案對(duì)公司的利潤(rùn)可能產(chǎn)生的重大影響；盂闡明將以應(yīng)收債權(quán)換入的飛行員確認(rèn)為資產(chǎn)的理由；榆將飛行員確認(rèn)為

16、資產(chǎn)對(duì)公司以后的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)可能產(chǎn)生的影響等。山航月推出的“以人抵債”清欠方案在我國(guó)證券市場(chǎng)是第一次出現(xiàn)。由于飛行員屬于航空業(yè)的稀缺資源，因此“以人抵債”無(wú)論是對(duì)上市公司本身還是對(duì)關(guān)聯(lián)方債務(wù)人來(lái)說(shuō)，都不失為一種雙贏的方案。但是，目前的相關(guān)會(huì)計(jì)法規(guī)對(duì)此未作任何規(guī)定，可見(jiàn)，規(guī)范民航企業(yè)相關(guān)人力資源的會(huì)計(jì)核算、提高其會(huì)計(jì)報(bào)表的信息質(zhì)量已迫在眉睫。茵所謂“財(cái)產(chǎn)”都是客觀的“存在”，財(cái)產(chǎn)權(quán)必有權(quán)利的客體?！皺?quán)利”本質(zhì)上是對(duì)“利益”的法律制度安排，任何

17、實(shí)質(zhì)性權(quán)利都必須有“利益”的內(nèi)容。人們行使自己的權(quán)利、實(shí)現(xiàn)自己的利益必須有承載利益的具體對(duì)象。物權(quán)的客體是可為人們支配的物；債權(quán)的客體是特定債務(wù)人的給付行為，該給付行為承載著權(quán)利人的利益，債權(quán)人行使請(qǐng)求性財(cái)產(chǎn)權(quán)是客觀具體的；知識(shí)產(chǎn)權(quán)的客體是人們創(chuàng)造的一種信息資源，它只能靠法律力量進(jìn)行人為的壟斷，實(shí)現(xiàn)產(chǎn)權(quán)界定與保護(hù)，成為支配權(quán)的客體是現(xiàn)實(shí)的可控制的財(cái)產(chǎn)。與資產(chǎn)表現(xiàn)為一定類(lèi)型的財(cái)產(chǎn)權(quán)相悖，會(huì)計(jì)上存在對(duì)資產(chǎn)的“擬制”問(wèn)題。由于會(huì)計(jì)核算的配比原

18、則與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的要求，會(huì)計(jì)上的“資產(chǎn)”并非“實(shí)現(xiàn)制”的。有些不同于通常意義的“財(cái)產(chǎn)”在會(huì)計(jì)上被視作資產(chǎn)，但其并不具備財(cái)產(chǎn)權(quán)屬性，沒(méi)有顯性的權(quán)利客體，既無(wú)法占有也不可轉(zhuǎn)讓?zhuān)葲](méi)有實(shí)物形態(tài)也不表現(xiàn)為其他類(lèi)型的財(cái)產(chǎn)權(quán)，如預(yù)付賬款、待攤費(fèi)用、待處理財(cái)產(chǎn)損失、無(wú)形資產(chǎn)中的商譽(yù)、遞延稅款借項(xiàng)等，皆沒(méi)有明確的財(cái)產(chǎn)權(quán)客體。例如，預(yù)付賬款的本質(zhì)不是債權(quán)，而是在雙務(wù)合同中有先行支付義務(wù)的一方為了讓對(duì)方履行義務(wù)而先行支出的款項(xiàng)。預(yù)付行為本身是履行自己的義

19、務(wù)，并不代表現(xiàn)實(shí)權(quán)利。雖然權(quán)利與義務(wù)應(yīng)該是統(tǒng)一的，但在時(shí)間上有先后，它對(duì)應(yīng)的是一種后期的權(quán)利，會(huì)計(jì)中為與未來(lái)收益配比，通常在后期的會(huì)計(jì)處理中結(jié)轉(zhuǎn)為成本而不是收回此款項(xiàng)；如果合同解除，這筆款項(xiàng)應(yīng)如數(shù)返還，會(huì)計(jì)上轉(zhuǎn)為其他應(yīng)收款，這時(shí)其才屬于一種債權(quán)。在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的企業(yè)中，由于上述事項(xiàng)可以提高企業(yè)整體收益性，是企業(yè)的一種潛在獲利能力，故將其計(jì)入資產(chǎn)。這是會(huì)計(jì)學(xué)一項(xiàng)合適的技術(shù)處理方法，相對(duì)于財(cái)產(chǎn)概念，這類(lèi)資產(chǎn)是人為擬制的，故可總稱(chēng)為“擬制資產(chǎn)”，

20、包括預(yù)付賬款、待攤費(fèi)用、待處理財(cái)產(chǎn)損失、遞延稅款借項(xiàng)、待抵增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額、商譽(yù)等。綜上所述，資產(chǎn)的屬概念是“財(cái)產(chǎn)”；相鄰屬概念是“會(huì)計(jì)確認(rèn)的財(cái)產(chǎn)”，總括會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中全部資產(chǎn)形態(tài)，可具體表述為“企業(yè)實(shí)際可支配的經(jīng)濟(jì)資源、既得的財(cái)產(chǎn)權(quán)利與預(yù)期的財(cái)產(chǎn)利益”。所以，資產(chǎn)的完整定義應(yīng)為：資產(chǎn)即會(huì)計(jì)確認(rèn)的財(cái)產(chǎn)，是企業(yè)實(shí)際可支配的經(jīng)濟(jì)資源、既得的財(cái)產(chǎn)權(quán)利與預(yù)期的財(cái)產(chǎn)利益，其能夠以貨幣計(jì)量且預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)收益。根據(jù)資產(chǎn)的財(cái)產(chǎn)權(quán)客體不同，結(jié)合會(huì)計(jì)核算