作業(yè)成本管理

1、作業(yè)成本管理●齊莉張宏雷摘要：現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的標(biāo)志之一是誕生了一個全新的會計(jì)學(xué)科——管理會計(jì)。作業(yè)成本管理的理念體現(xiàn)了現(xiàn)代會計(jì)制度的發(fā)展趨勢：管理會計(jì)的基礎(chǔ)正朝作業(yè)化的方向發(fā)展。文章就作業(yè)成本管理的相關(guān)問題展開探討。關(guān)鍵詞：管理會計(jì)作業(yè)成本管理現(xiàn)實(shí)意義中圖分類號：F2343文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：1004—4914(2∞4)08—187一01有人作過統(tǒng)計(jì)，80％的銷售量由20％的產(chǎn)品產(chǎn)生，這就是有名的“80／20原則”；但隨后采用產(chǎn)品成本

2、動因進(jìn)行核算時，我們會發(fā)現(xiàn)：20％的產(chǎn)品(顧客)產(chǎn)生了225％的利潤(即“20／225原則”)。隨著客戶需求的個性化趨勢，技術(shù)的更新和現(xiàn)代企業(yè)要求越來越準(zhǔn)確的成本核算工具，傳統(tǒng)核算系統(tǒng)無法滿足企業(yè)生產(chǎn)的多樣化和集約化的需要，作業(yè)成本法——以作業(yè)為對象的核算系統(tǒng)就是在這樣的環(huán)境下應(yīng)運(yùn)而生的，然而，它并不僅僅是一種成本計(jì)算方法，更是一種成本控制和企業(yè)管理手段，在其基礎(chǔ)上進(jìn)行的企業(yè)成本控制和管理，稱為作業(yè)成本管理。現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的標(biāo)志之一是誕生

3、了一個全新的會計(jì)學(xué)科——管理會計(jì)。作業(yè)成本管理的理念體現(xiàn)了現(xiàn)代會計(jì)制度的發(fā)展趨勢，即“管理會計(jì)的基礎(chǔ)正朝作業(yè)化的方向發(fā)展”。作業(yè)成本管理思想的企業(yè)觀認(rèn)為：現(xiàn)代企業(yè)是一個最終滿足客戶需要而設(shè)計(jì)的一系列作業(yè)的集合體，可以說：“企業(yè)本身就是一個作業(yè)鏈的集合。”簡單地講，采用作業(yè)成本分配和管理的思想，就是“采用與企業(yè)的具體生產(chǎn)經(jīng)營活動直接相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)，分配生產(chǎn)經(jīng)營活動發(fā)生的費(fèi)用”。傳統(tǒng)的管理會計(jì)包括了成本習(xí)性的分析、傳統(tǒng)成本計(jì)算(采用完全成本法)

4、、變動成本法、本量利模型分析、彈性預(yù)算，還有責(zé)任會計(jì)等等。這些基本上建立在以產(chǎn)品的品種和產(chǎn)品數(shù)量的分?jǐn)偦A(chǔ)上，為產(chǎn)品的生產(chǎn)組織和產(chǎn)品成本加成法定價策略及盈利能力分析提供了有力的核算工具。另一方面，傳統(tǒng)管理會計(jì)仍存在明顯的缺陷：(1)未能揭示成本產(chǎn)生的直接動因。這不利于成本動因的角度有效進(jìn)行成本管理。傳統(tǒng)會計(jì)將產(chǎn)品數(shù)量假定為影響成本的惟一動因，這并不準(zhǔn)確。其實(shí)，產(chǎn)品數(shù)量僅僅作為產(chǎn)品成本的某一影響因素而已。比如，在多產(chǎn)品組合生產(chǎn)環(huán)境下，企業(yè)

5、將生產(chǎn)準(zhǔn)備費(fèi)用分?jǐn)偟疆a(chǎn)品中，就不能簡單地按照產(chǎn)品的生產(chǎn)量進(jìn)行平均分配，如果按照各種產(chǎn)品生產(chǎn)批次進(jìn)行分配就顯得更為準(zhǔn)確。(2)不能提供準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)成本信息。很明顯，如果不能準(zhǔn)確地把握間接費(fèi)用的分配基準(zhǔn)(即成本動因)，就難以合理地將發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用分配到產(chǎn)品中去。從傳統(tǒng)的管理會計(jì)向以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本管理的發(fā)展主要表現(xiàn)在：1作業(yè)為基礎(chǔ)的成本習(xí)性的分析。作業(yè)基礎(chǔ)成本習(xí)性的分析是按照作業(yè)成本與作業(yè)動因之間的數(shù)量關(guān)系，將作業(yè)成本分為變動成本和固定成本。

6、而傳統(tǒng)意義上的固定成本，就從原先的“除變動成本外的其他所有成本”，變成“除作業(yè)變動成本外的其他所有成本”。為了便于說明問題，我們不妨將成本分為與單位產(chǎn)品相關(guān)的作業(yè)變動成本(即傳統(tǒng)意義上的變動成本)、與產(chǎn)品本身(比如產(chǎn)品批次、產(chǎn)品生產(chǎn)線)相關(guān)的作業(yè)變動成本、與產(chǎn)品銷售渠道相關(guān)的作業(yè)變動成本等等，還有固定成本，這樣我們可以簡化地提出基于作業(yè)的總成本公式：產(chǎn)品總成本=單位產(chǎn)品作業(yè)變動成本產(chǎn)品作業(yè)變動成本銷售渠道作業(yè)變動成本固定成本2作業(yè)基礎(chǔ)的

7、本量利模型分析。根據(jù)傳統(tǒng)的成本習(xí)性分析，傳統(tǒng)的本量利模型分析公式為：利潤=單價銷量一變動成本銷量一固定成本；基于上述假設(shè)的本量利模型變?yōu)椋籂I業(yè)收益=單價銷售量一[固定成本(單位變動成本銷售量)每批產(chǎn)品生產(chǎn)的準(zhǔn)備成本生產(chǎn)準(zhǔn)備次數(shù)每小時工程成本工程小時]3作業(yè)基礎(chǔ)的預(yù)算。將財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與消耗相關(guān)資源的作業(yè)相聯(lián)系。在這種預(yù)算指導(dǎo)下，部門可以那些削減后并不影響整體效果的特殊作業(yè)為對象，降低成本達(dá)到部門的預(yù)算目標(biāo)。4作業(yè)基礎(chǔ)的責(zé)任會計(jì)。以作業(yè)鏈界定責(zé)

8、任，主體通常就變?yōu)樽鳂I(yè)鏈上的某一項(xiàng)(或作業(yè))，而且還包括了許多的非財(cái)務(wù)指標(biāo)(如作業(yè)效率、質(zhì)量、時間等)，相比傳統(tǒng)管理會計(jì)只強(qiáng)調(diào)責(zé)任中心成本、收入及利潤的績效評估有明顯的改進(jìn)。比如，管理當(dāng)局可能根據(jù)評估結(jié)論直接實(shí)施對流程的改進(jìn)和作業(yè)的管理。作業(yè)成本管理的現(xiàn)實(shí)意義表現(xiàn)在：1提出了全新的面向市場的成本管理理念，這是作業(yè)成本管理的一大貢獻(xiàn)。談及成本管理，往往是針對企業(yè)的制造過程發(fā)生的相關(guān)成本，標(biāo)準(zhǔn)成本管理將制造環(huán)節(jié)的成本管理方法發(fā)揮到了很高的水

9、平。但我們驚奇地看到，有些企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本管理水平很高，在制造的每一個環(huán)節(jié)都進(jìn)行成本的控制，但產(chǎn)品的盈利能力并沒有體現(xiàn)出來。除了經(jīng)營策略的問題外，關(guān)鍵在于企業(yè)沒有準(zhǔn)確地核算產(chǎn)品及相關(guān)的成本，出現(xiàn)了大量銷售不盈利的產(chǎn)品，錯誤地計(jì)算與各客戶的相關(guān)成本，制定錯誤的消減成本策略和錯誤地進(jìn)行零部件半成品自制外購決策，以及錯誤的產(chǎn)品定價策略等。而作業(yè)成本管理考慮了市場的因素，從產(chǎn)品的設(shè)計(jì)、生產(chǎn)調(diào)度、加工制造、運(yùn)輸、營銷等一系列的作業(yè)活動，從價值鏈的角

10、度在產(chǎn)品增值和相應(yīng)成本進(jìn)行權(quán)衡，在不同的作業(yè)層次上確定產(chǎn)品的完全成本，以及客戶和市場的盈利能力分析。2深化了管理會計(jì)的理論基礎(chǔ)。以作業(yè)——這個企業(yè)生產(chǎn)過程中最基本的構(gòu)成元，作為考察基礎(chǔ)，將傳統(tǒng)的管理會計(jì)方法進(jìn)行改造，使之建立在更微觀的基礎(chǔ)之上，深化了管理會計(jì)的理論基礎(chǔ)，使管理會計(jì)方法更科學(xué)、嚴(yán)謹(jǐn)。3作業(yè)成本管理的發(fā)展是企業(yè)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略成本管理的關(guān)鍵因素。從戰(zhàn)略成本管理的核心內(nèi)容——即產(chǎn)品生命周期成本管理和財(cái)務(wù)信息的決策有用性角度，作業(yè)成本管

11、理一方面提供了不同作業(yè)層次的產(chǎn)品成本，對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程進(jìn)行更微觀的成本核算。另一方面也提供多層次、多方位的財(cái)務(wù)性和非財(cái)務(wù)性的信息，為企業(yè)的產(chǎn)品決策和企業(yè)內(nèi)部的績效評估提供了可靠的依據(jù)；同時利用作業(yè)成本法提供的信息，有利于編制資源的使用計(jì)劃，重新配置企業(yè)的資源。4為現(xiàn)代企業(yè)實(shí)施科學(xué)管理提供了方法論和強(qiáng)有力的核算工具。現(xiàn)代企業(yè)適應(yīng)市場競爭和科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步，迫切要求企業(yè)提高運(yùn)營效率和最大限度的提高客戶滿意價值以便保持客戶的忠誠度，企業(yè)實(shí)施了

12、一系列的戰(zhàn)略管理思想。比如企業(yè)實(shí)施企業(yè)資源計(jì)劃(ERP)組織企業(yè)生產(chǎn)，這是一套先進(jìn)的管理信息系統(tǒng)，其核心結(jié)構(gòu)中就包含了全面成本管理(1、otalC0stManagement)系統(tǒng)，該系統(tǒng)的主要作用和目標(biāo)就是建立和保持企業(yè)的成本優(yōu)勢，并由成本領(lǐng)先戰(zhàn)略體系和全面成本管理系統(tǒng)予以保障，這是作業(yè)基礎(chǔ)成本管理的方法論的重要應(yīng)用；ERP系統(tǒng)結(jié)構(gòu)中還包括敏捷后勤管理系統(tǒng)(AgileLogistics)，這是針對企業(yè)受供應(yīng)鏈影響實(shí)施的生產(chǎn)柔性的情況。A

13、gileLc心stics為解決供應(yīng)柔性差、生產(chǎn)準(zhǔn)備周期長等制約柔性生產(chǎn)的瓶頸，增加了企業(yè)內(nèi)外部門技術(shù)和生產(chǎn)信息的交互，改進(jìn)了現(xiàn)場管理方法，縮短了關(guān)鍵物料供應(yīng)周期。采用作業(yè)為基礎(chǔ)的成本管理理念，對柔性生產(chǎn)的環(huán)節(jié)“作業(yè)化”，對供應(yīng)鏈的成本核算提供了有力的工具。(作者單位：河北工程學(xué)院財(cái)務(wù)處河北邯鄲056000)(責(zé)編：賈偉)一187—萬方數(shù)據(jù)作業(yè)成本管理●齊莉張宏雷摘要：現(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的標(biāo)志之一是誕生了一個全新的會計(jì)學(xué)科——管理會計(jì)。作業(yè)成本

14、管理的理念體現(xiàn)了現(xiàn)代會計(jì)制度的發(fā)展趨勢：管理會計(jì)的基礎(chǔ)正朝作業(yè)化的方向發(fā)展。文章就作業(yè)成本管理的相關(guān)問題展開探討。關(guān)鍵詞：管理會計(jì)作業(yè)成本管理現(xiàn)實(shí)意義中圖分類號：F2343文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：1004—4914(2∞4)08—187一01有人作過統(tǒng)計(jì)，80％的銷售量由20％的產(chǎn)品產(chǎn)生，這就是有名的“80／20原則”；但隨后采用產(chǎn)品成本動因進(jìn)行核算時，我們會發(fā)現(xiàn)：20％的產(chǎn)品(顧客)產(chǎn)生了225％的利潤(即“20／225原則”)。隨著

15、客戶需求的個性化趨勢，技術(shù)的更新和現(xiàn)代企業(yè)要求越來越準(zhǔn)確的成本核算工具，傳統(tǒng)核算系統(tǒng)無法滿足企業(yè)生產(chǎn)的多樣化和集約化的需要，作業(yè)成本法——以作業(yè)為對象的核算系統(tǒng)就是在這樣的環(huán)境下應(yīng)運(yùn)而生的，然而，它并不僅僅是一種成本計(jì)算方法，更是一種成本控制和企業(yè)管理手段，在其基礎(chǔ)上進(jìn)行的企業(yè)成本控制和管理，稱為作業(yè)成本管理?，F(xiàn)代企業(yè)發(fā)展的標(biāo)志之一是誕生了一個全新的會計(jì)學(xué)科——管理會計(jì)。作業(yè)成本管理的理念體現(xiàn)了現(xiàn)代會計(jì)制度的發(fā)展趨勢，即“管理會計(jì)的基礎(chǔ)

16、正朝作業(yè)化的方向發(fā)展”。作業(yè)成本管理思想的企業(yè)觀認(rèn)為：現(xiàn)代企業(yè)是一個最終滿足客戶需要而設(shè)計(jì)的一系列作業(yè)的集合體，可以說：“企業(yè)本身就是一個作業(yè)鏈的集合?！焙唵蔚刂v，采用作業(yè)成本分配和管理的思想，就是“采用與企業(yè)的具體生產(chǎn)經(jīng)營活動直接相關(guān)的標(biāo)準(zhǔn)，分配生產(chǎn)經(jīng)營活動發(fā)生的費(fèi)用”。傳統(tǒng)的管理會計(jì)包括了成本習(xí)性的分析、傳統(tǒng)成本計(jì)算(采用完全成本法)、變動成本法、本量利模型分析、彈性預(yù)算，還有責(zé)任會計(jì)等等。這些基本上建立在以產(chǎn)品的品種和產(chǎn)品數(shù)量的分

17、攤基礎(chǔ)上，為產(chǎn)品的生產(chǎn)組織和產(chǎn)品成本加成法定價策略及盈利能力分析提供了有力的核算工具。另一方面，傳統(tǒng)管理會計(jì)仍存在明顯的缺陷：(1)未能揭示成本產(chǎn)生的直接動因。這不利于成本動因的角度有效進(jìn)行成本管理。傳統(tǒng)會計(jì)將產(chǎn)品數(shù)量假定為影響成本的惟一動因，這并不準(zhǔn)確。其實(shí)，產(chǎn)品數(shù)量僅僅作為產(chǎn)品成本的某一影響因素而已。比如，在多產(chǎn)品組合生產(chǎn)環(huán)境下，企業(yè)將生產(chǎn)準(zhǔn)備費(fèi)用分?jǐn)偟疆a(chǎn)品中，就不能簡單地按照產(chǎn)品的生產(chǎn)量進(jìn)行平均分配，如果按照各種產(chǎn)品生產(chǎn)批次進(jìn)行分

18、配就顯得更為準(zhǔn)確。(2)不能提供準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)成本信息。很明顯，如果不能準(zhǔn)確地把握間接費(fèi)用的分配基準(zhǔn)(即成本動因)，就難以合理地將發(fā)生的有關(guān)費(fèi)用分配到產(chǎn)品中去。從傳統(tǒng)的管理會計(jì)向以作業(yè)為基礎(chǔ)的成本管理的發(fā)展主要表現(xiàn)在：1作業(yè)為基礎(chǔ)的成本習(xí)性的分析。作業(yè)基礎(chǔ)成本習(xí)性的分析是按照作業(yè)成本與作業(yè)動因之間的數(shù)量關(guān)系，將作業(yè)成本分為變動成本和固定成本。而傳統(tǒng)意義上的固定成本，就從原先的“除變動成本外的其他所有成本”，變成“除作業(yè)變動成本外的其他所有成

19、本”。為了便于說明問題，我們不妨將成本分為與單位產(chǎn)品相關(guān)的作業(yè)變動成本(即傳統(tǒng)意義上的變動成本)、與產(chǎn)品本身(比如產(chǎn)品批次、產(chǎn)品生產(chǎn)線)相關(guān)的作業(yè)變動成本、與產(chǎn)品銷售渠道相關(guān)的作業(yè)變動成本等等，還有固定成本，這樣我們可以簡化地提出基于作業(yè)的總成本公式：產(chǎn)品總成本=單位產(chǎn)品作業(yè)變動成本產(chǎn)品作業(yè)變動成本銷售渠道作業(yè)變動成本固定成本2作業(yè)基礎(chǔ)的本量利模型分析。根據(jù)傳統(tǒng)的成本習(xí)性分析，傳統(tǒng)的本量利模型分析公式為：利潤=單價銷量一變動成本銷量一固

20、定成本；基于上述假設(shè)的本量利模型變?yōu)椋籂I業(yè)收益=單價銷售量一[固定成本(單位變動成本銷售量)每批產(chǎn)品生產(chǎn)的準(zhǔn)備成本生產(chǎn)準(zhǔn)備次數(shù)每小時工程成本工程小時]3作業(yè)基礎(chǔ)的預(yù)算。將財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)與消耗相關(guān)資源的作業(yè)相聯(lián)系。在這種預(yù)算指導(dǎo)下，部門可以那些削減后并不影響整體效果的特殊作業(yè)為對象，降低成本達(dá)到部門的預(yù)算目標(biāo)。4作業(yè)基礎(chǔ)的責(zé)任會計(jì)。以作業(yè)鏈界定責(zé)任，主體通常就變?yōu)樽鳂I(yè)鏈上的某一項(xiàng)(或作業(yè))，而且還包括了許多的非財(cái)務(wù)指標(biāo)(如作業(yè)效率、質(zhì)量、時間等

21、)，相比傳統(tǒng)管理會計(jì)只強(qiáng)調(diào)責(zé)任中心成本、收入及利潤的績效評估有明顯的改進(jìn)。比如，管理當(dāng)局可能根據(jù)評估結(jié)論直接實(shí)施對流程的改進(jìn)和作業(yè)的管理。作業(yè)成本管理的現(xiàn)實(shí)意義表現(xiàn)在：1提出了全新的面向市場的成本管理理念，這是作業(yè)成本管理的一大貢獻(xiàn)。談及成本管理，往往是針對企業(yè)的制造過程發(fā)生的相關(guān)成本，標(biāo)準(zhǔn)成本管理將制造環(huán)節(jié)的成本管理方法發(fā)揮到了很高的水平。但我們驚奇地看到，有些企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)成本管理水平很高，在制造的每一個環(huán)節(jié)都進(jìn)行成本的控制，但產(chǎn)品的盈

22、利能力并沒有體現(xiàn)出來。除了經(jīng)營策略的問題外，關(guān)鍵在于企業(yè)沒有準(zhǔn)確地核算產(chǎn)品及相關(guān)的成本，出現(xiàn)了大量銷售不盈利的產(chǎn)品，錯誤地計(jì)算與各客戶的相關(guān)成本，制定錯誤的消減成本策略和錯誤地進(jìn)行零部件半成品自制外購決策，以及錯誤的產(chǎn)品定價策略等。而作業(yè)成本管理考慮了市場的因素，從產(chǎn)品的設(shè)計(jì)、生產(chǎn)調(diào)度、加工制造、運(yùn)輸、營銷等一系列的作業(yè)活動，從價值鏈的角度在產(chǎn)品增值和相應(yīng)成本進(jìn)行權(quán)衡，在不同的作業(yè)層次上確定產(chǎn)品的完全成本，以及客戶和市場的盈利能力分析。

23、2深化了管理會計(jì)的理論基礎(chǔ)。以作業(yè)——這個企業(yè)生產(chǎn)過程中最基本的構(gòu)成元，作為考察基礎(chǔ)，將傳統(tǒng)的管理會計(jì)方法進(jìn)行改造，使之建立在更微觀的基礎(chǔ)之上，深化了管理會計(jì)的理論基礎(chǔ)，使管理會計(jì)方法更科學(xué)、嚴(yán)謹(jǐn)。3作業(yè)成本管理的發(fā)展是企業(yè)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略成本管理的關(guān)鍵因素。從戰(zhàn)略成本管理的核心內(nèi)容——即產(chǎn)品生命周期成本管理和財(cái)務(wù)信息的決策有用性角度，作業(yè)成本管理一方面提供了不同作業(yè)層次的產(chǎn)品成本，對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營過程進(jìn)行更微觀的成本核算。另一方面也提供多層次、

24、多方位的財(cái)務(wù)性和非財(cái)務(wù)性的信息，為企業(yè)的產(chǎn)品決策和企業(yè)內(nèi)部的績效評估提供了可靠的依據(jù)；同時利用作業(yè)成本法提供的信息，有利于編制資源的使用計(jì)劃，重新配置企業(yè)的資源。4為現(xiàn)代企業(yè)實(shí)施科學(xué)管理提供了方法論和強(qiáng)有力的核算工具?，F(xiàn)代企業(yè)適應(yīng)市場競爭和科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步，迫切要求企業(yè)提高運(yùn)營效率和最大限度的提高客戶滿意價值以便保持客戶的忠誠度，企業(yè)實(shí)施了一系列的戰(zhàn)略管理思想。比如企業(yè)實(shí)施企業(yè)資源計(jì)劃(ERP)組織企業(yè)生產(chǎn)，這是一套先進(jìn)的管理信息系統(tǒng)，其

25、核心結(jié)構(gòu)中就包含了全面成本管理(1、otalC0stManagement)系統(tǒng)，該系統(tǒng)的主要作用和目標(biāo)就是建立和保持企業(yè)的成本優(yōu)勢，并由成本領(lǐng)先戰(zhàn)略體系和全面成本管理系統(tǒng)予以保障，這是作業(yè)基礎(chǔ)成本管理的方法論的重要應(yīng)用；ERP系統(tǒng)結(jié)構(gòu)中還包括敏捷后勤管理系統(tǒng)(AgileLogistics)，這是針對企業(yè)受供應(yīng)鏈影響實(shí)施的生產(chǎn)柔性的情況。AgileLc心stics為解決供應(yīng)柔性差、生產(chǎn)準(zhǔn)備周期長等制約柔性生產(chǎn)的瓶頸，增加了企業(yè)內(nèi)外部門技術(shù)