第六章特別納稅調(diào)整

1、1,特別納稅調(diào)整,2,避稅的主要方式,▲利用轉(zhuǎn)讓價格避稅▲利用稅收征管漏洞避稅▲利用稅收優(yōu)惠政策避稅▲利用避稅地進(jìn)行國際避稅,3,我國反避稅立法回顧,始于20世紀(jì)80年代后期1991年《外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》第13條、實施細(xì)則第四章52條—58條1993年《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》第10條、實施細(xì)則第51條1993年（2001年修訂）《稅收征收管理法》第36條、實施細(xì)則第51—56條1998年《關(guān)聯(lián)企業(yè)

2、間業(yè)務(wù)往來稅務(wù)管理規(guī)程》2004年《關(guān)聯(lián)企業(yè)間業(yè)務(wù)往來預(yù)約定價實施規(guī)則》,4,新稅法的變化,在內(nèi)容上進(jìn)一步豐富和擴(kuò)展了反避稅規(guī)定：1．引入“獨立交易原則”——轉(zhuǎn)讓定價的核心原則。2．明確納稅人提供相關(guān)資料的義務(wù)。3．借鑒國外反避稅立法經(jīng)驗，結(jié)合我國反避稅工作實際，增加了新的條款——一般反避稅條款、防止資本弱化、成本分?jǐn)倕f(xié)議、預(yù)約定價安排、受控外國公司、核定程序、加收利息等條款。,5,本章主要內(nèi)容,轉(zhuǎn)讓定價成本分?jǐn)傤A(yù)約定價資

3、料提供受控外國公司資本弱化一般反避稅條款加計利息,6,《企業(yè)所得稅法》與實施條例對比表,7,《企業(yè)所得稅法》與實施條例對比表,8,一、轉(zhuǎn)讓定價,稅法涉及第四十一條---第四十四條條例涉及第一百零九條---第一百一十五條,9,一、轉(zhuǎn)讓定價—基本原則,法第四十一條第一款 企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則而減少企業(yè)或者其關(guān)聯(lián)方應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。,10,一、轉(zhuǎn)讓定價—關(guān)聯(lián)關(guān)系判

4、定,（一）主要有變化的內(nèi)容1、關(guān)聯(lián)方 有關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)、其他組織或者個人:（1）在資金、經(jīng)營、購銷等方面存在直接或者間接的控制關(guān)系；（2）直接或者間接地同為第三者控制；（3）在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其他關(guān)系。(條例第一百零九條）,11,一、轉(zhuǎn)讓定價—關(guān)聯(lián)關(guān)系判定,（一）相互間直接或間接持有其中一方的股份總和達(dá)到25%或以上的；（二）直接或間接同為第三者所擁有或控制股份達(dá)到25%或以上的；（三）企業(yè)與另一企業(yè)之間借貸資金占企業(yè)自

5、有資金50%或以上，或企業(yè)借貸資金總額的10%或以上是由另一企業(yè)擔(dān)保的；（四）企業(yè)的董事或經(jīng)理等高級管理人員一半以上或有一名以上（含一名）常務(wù)董事是由另一企業(yè)所委派的；,12,一、轉(zhuǎn)讓定價—關(guān)聯(lián)關(guān)系判定,（五）企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營活動必須由另一企業(yè)提供的特許權(quán)利（包括工業(yè)產(chǎn)權(quán)、專業(yè)技術(shù)等）才能正常進(jìn)行的；（六）企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營購進(jìn)的原材料、零部件等（包括價格及交易條件等）是由另一企業(yè)所供應(yīng)并控制的；（七）企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或商品的銷售（包括價格

6、及交易條件等）是由另一企業(yè)所控制的；（八）對企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營、交易具有實際控制、或在利益上具有相關(guān)聯(lián)的其它關(guān)系，包括家族、親屬關(guān)系等。,13,一、轉(zhuǎn)讓定價—核心原則,2、獨立交易原則是指沒有關(guān)聯(lián)關(guān)系的交易各方，按照公平成交價格和營業(yè)常規(guī)進(jìn)行業(yè)務(wù)往來遵循的原則（條例第一百一十條）,14,一、轉(zhuǎn)讓定價—核心原則,轉(zhuǎn)讓定價原則決定轉(zhuǎn)讓定價的做法尋找可比價格或可比企業(yè)可比性因素包括:1、財產(chǎn)或勞務(wù)的特征2、功能風(fēng)險分析3、合同條款4、

7、經(jīng)濟(jì)環(huán)境5、經(jīng)營策略,15,一、轉(zhuǎn)讓定價—使用方法,3、合理方法（條例第一百一十條）包括：轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整兩類方法第一類方法：傳統(tǒng)交易法或稱價格法可比非受控價格法再銷售價格法成本加成法第二類方法：利潤法*交易凈利潤法利潤分割法(貢獻(xiàn)分割法和剩余利潤分割法),16,一、轉(zhuǎn)讓定價—指標(biāo)選擇,交易凈利潤法指標(biāo)選擇：銷售利潤率營運資產(chǎn)收益率貝里比率完全成本加成率,17,1. 初步查問,2. 基本資料收集,3. 正式轉(zhuǎn)讓定

8、價調(diào)查通知,4. 現(xiàn)場審計及正式調(diào)查,6. 最終轉(zhuǎn)讓定價調(diào)整,不需進(jìn)一步調(diào)查,磋商,5. 初步轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查意見,,調(diào)查程序,轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查,18,重點調(diào)查對象,長期微利或虧損卻不斷擴(kuò)大經(jīng)營規(guī)模的企業(yè),與設(shè)在避稅港的關(guān)聯(lián)企業(yè)發(fā)生業(yè)務(wù)往來的企業(yè),生產(chǎn)、經(jīng)營管理決策權(quán)受關(guān)聯(lián)企業(yè)控制的企業(yè),巧立名目，向關(guān)聯(lián)企業(yè)支付各項不合理費用的企業(yè),與集團(tuán)公司內(nèi)部比較、利潤率低的企業(yè),跳躍性盈利的企業(yè),長期虧損的企業(yè),轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查,稅收優(yōu)惠期后利潤驟降的企

9、業(yè),19,一、轉(zhuǎn)讓定價—成本分?jǐn)倕f(xié)議,(二)新增加內(nèi)容 法第四十一條第二款 企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方共同開發(fā)、受讓無形資產(chǎn)，或者共同提供、接受勞務(wù)發(fā)生的成本，在計算應(yīng)納稅所得額時應(yīng)當(dāng)按照獨立交易原則進(jìn)行分?jǐn)偂?20,一、轉(zhuǎn)讓定價—成本分?jǐn)倕f(xié)議,1 、企業(yè)按照獨立交易原則與其關(guān)聯(lián)方分?jǐn)偣餐l(fā)生的成本，達(dá)成成本分?jǐn)倕f(xié)議。（1）集團(tuán)內(nèi)各成員公司作為成本分?jǐn)倕f(xié)議的參與方，其行為本身必須具有商業(yè)意義，值得投入和承擔(dān)一定風(fēng)險；（2）各成員的各種

10、投入的價值要按獨立交易原則進(jìn)行計價；,21,一、轉(zhuǎn)讓定價—成本分?jǐn)倕f(xié)議,（3）對研發(fā)活動的末來收益有合理的預(yù)期，擁有經(jīng)濟(jì)所有權(quán)；（4）研發(fā)活動所分?jǐn)偟某杀九c研發(fā)活動帶來的收益要匹配一致（5）加入、退出和終止成本分?jǐn)倕f(xié)議時，要與獨立方在同等條件下作出的選擇相同或類似。,22,一、轉(zhuǎn)讓定價—成本分?jǐn)倕f(xié)議,2、企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方分?jǐn)偝杀緯r，在稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)，按照稅務(wù)機(jī)關(guān)的要求報送有關(guān)資料 3、違反上述規(guī)定其自行分?jǐn)偟某杀静坏迷谟嬎?/p>

11、應(yīng)納稅所得額時扣除。（條例一百一十二條）,23,一、轉(zhuǎn)讓定價--預(yù)約定價安排,法第四十二條 企業(yè)可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來的定價原則和計算方法，稅務(wù)機(jī)關(guān)與企業(yè)協(xié)商、確認(rèn)后，達(dá)成預(yù)約定價安排。 1、預(yù)約定價安排定義。是指企業(yè)就其未來年度關(guān)聯(lián)交易的定價原則和計算方法，向稅務(wù)機(jī)關(guān)提出申請，與稅務(wù)機(jī)關(guān)按照獨立交易原則協(xié)商、確認(rèn)后達(dá)成的協(xié)議。（條例一百一十三條）,24,一、轉(zhuǎn)讓定價--預(yù)約定價安排,單邊預(yù)約定價雙邊預(yù)約定

12、價多邊預(yù)約定價,25,一、轉(zhuǎn)讓定價--預(yù)約定價安排,2、預(yù)約定價意義 預(yù)約定價作用是合理確定跨國納稅人關(guān)聯(lián)交易的利潤和稅收，既維護(hù)國家的稅收利益，又避免稅務(wù)機(jī)關(guān)的事后調(diào)查調(diào)整，保護(hù)納稅人的合法權(quán)益，防止跨國重復(fù)征稅。,26,一、轉(zhuǎn)讓定價--預(yù)約定價安排,3、預(yù)約定價安排程序第一階段: 預(yù)約會談第二階段: 正式書面申請第三階段: 審核與評估第四階段: 磋商第五階段: 簽訂安排第六階段: 執(zhí)行及監(jiān)控,27,一

13、、轉(zhuǎn)讓定價—資料提供,轉(zhuǎn)讓定價調(diào)查的過程其實也就是一個循環(huán)的不斷地獲取信息、分析信息、利用信息的過程。某一個信息的分析結(jié)果很可能帶來另一個信息的需求，也可能否定另一個信息的分析結(jié)果。,28,一、轉(zhuǎn)讓定價—資料提供,反避稅工作中所需的數(shù)據(jù)信息主要包括兩類： 一類是:企業(yè)內(nèi)部數(shù)據(jù)信息,主要包括：基礎(chǔ)登記信息、各類納稅申報表、企業(yè)所得稅匯算清繳資料、關(guān)聯(lián)關(guān)系申報表、關(guān)聯(lián)交易申報表、利潤表、資產(chǎn)負(fù)債表、交易合同可行性研究報告、企業(yè)會計制度

14、、企業(yè)會計帳簿等。,29,一、轉(zhuǎn)讓定價—資料提供,一類是:企業(yè)外部數(shù)據(jù)信息,主要包括：可比企業(yè)數(shù)據(jù)庫（上市公司）、非上市可比企業(yè)數(shù)據(jù)信息、可比交易價格數(shù)據(jù)庫、各大證券交易所上市公司信息、行業(yè)信息（包括行業(yè)年度分析報告、行業(yè)平均利潤率等）、進(jìn)出口商品價格信息、融資利率、外匯匯率、與被調(diào)查企業(yè)相關(guān)的資訊信息、關(guān)聯(lián)企業(yè)數(shù)據(jù)信息等。,30,一、轉(zhuǎn)讓定價—資料提供,法第四十三條 稅務(wù)機(jī)關(guān)在進(jìn)行關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查時，企業(yè)及其關(guān)聯(lián)方，以及與關(guān)聯(lián)業(yè)

15、務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)，應(yīng)當(dāng)按照規(guī)定提供相關(guān)資料。相關(guān)資料包括（條例第一百一十四條）1、與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來有關(guān)的價格、費用的制定標(biāo)準(zhǔn)、計算方法和說明等同期資料；2、關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來所涉及的財產(chǎn)、財產(chǎn)使用權(quán)、勞務(wù)等的再銷售（或者轉(zhuǎn)讓）價格或者最終銷售（或者轉(zhuǎn)讓）價格的相關(guān)資料；,31,一、轉(zhuǎn)讓定價—資料提供,3、與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)應(yīng)當(dāng)提供的與被調(diào)查企業(yè)可比的產(chǎn)品價格、定價方式以及利潤水平等資料；4、其他與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來有關(guān)的資料。

16、 與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)，是指與被調(diào)查企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營內(nèi)容和方式上相類似的企業(yè)。,32,一、轉(zhuǎn)讓定價—資料提供,資料提供的時間要求：（條例第一百一十四條）企業(yè)應(yīng)當(dāng)在稅務(wù)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限內(nèi)提供與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來有關(guān)的價格、費用的制定標(biāo)準(zhǔn)、計算方法和說明等資料。關(guān)聯(lián)方以及與關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)調(diào)查有關(guān)的其他企業(yè)應(yīng)當(dāng)在稅務(wù)機(jī)關(guān)與其約定的期限內(nèi)提供相關(guān)資料。,33,一、轉(zhuǎn)讓定價—核定方法,法第四十四條 企業(yè)不提供與其關(guān)聯(lián)方之間業(yè)務(wù)往來資料，或

17、者提供虛假、不完整資料，未能真實反映其關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)往來情況的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)依法核定其應(yīng)納稅所得額。1、參照同類或者類似企業(yè)的利潤率水平核定；2、按企業(yè)成本加合理的費用和利潤的方法核定；3、按照關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)整體利潤的合理比例核定；4、按照其他合理方法核定。 （條例第一百一十五條）,34,一、轉(zhuǎn)讓定價—核定方法,企業(yè)對稅務(wù)機(jī)關(guān)按照前款規(guī)定的方法核定的應(yīng)納稅所得額有異議的，應(yīng)當(dāng)提供相關(guān)證據(jù)，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定后，調(diào)整核定的應(yīng)納稅所得額

18、。（條例第一百一十五條）,35,二、受控外國公司--新增條款,法第四十五條 由居民企業(yè)，或者居民企業(yè)和中國居民控制的設(shè)立在實際稅負(fù)明顯低于本法第四條第一款規(guī)定稅率水平的國家（地區(qū)）的企業(yè)，并非由于合理的經(jīng)營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應(yīng)歸屬于該居民企業(yè)的部分，應(yīng)當(dāng)計入該居民企業(yè)的當(dāng)期收入。,36,二、受控外國公司--新增條款,居民企業(yè) 稅法第二條作了定義中國居民 所稱中國居民，是指根據(jù)《中華人民共和

19、國個人所得稅法》的規(guī)定，就其從中國境內(nèi)、境外取得的所得在中國繳納個人所得稅的個人。（條例第一百一十六條）,37,二、受控外國公司--新增條款,企業(yè)所得稅法第四十五條所稱控制，包括：（一）居民企業(yè)或者中國居民直接或者間接單一持有外國企業(yè)10%以上有表決權(quán)股份，且由其共同持有該外國企業(yè)50%以上股份；（二）居民企業(yè)，或者居民企業(yè)和中國居民持股比例沒有達(dá)到第（一）項規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，但在股份、資金、經(jīng)營、購銷等方面對該外國企業(yè)構(gòu)成實質(zhì)控制。（第

20、一百一十七條 ）,38,二、受控外國公司--新增條款,企業(yè)所得稅法第四十五條所稱實際稅負(fù)明顯低于企業(yè)所得稅法第四條第一款規(guī)定稅率水平，是指低于企業(yè)所得稅法第四條第一款規(guī)定稅率的50％。（第一百一十八條）并非由于合理的經(jīng)營需要是指，該CFC不從事實質(zhì)性經(jīng)營活動，而以減少或規(guī)避中國稅收為主要目的。,39,三、資本弱化--新增條款,法第四十六 企業(yè)從其關(guān)聯(lián)方接受的債權(quán)性投資與權(quán)益性投資的比例超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)而發(fā)生的利息支出，不得在計算應(yīng)納

21、稅所得額時扣除。,40,債權(quán)、股權(quán)投資所得比較表,41,三、資本弱化--新增條款,債權(quán)性投資，是指企業(yè)直接或者間接從關(guān)聯(lián)方獲得的，需要償還本金和支付利息或者需要以其他具有支付利息性質(zhì)的方式予以補(bǔ)償?shù)娜谫Y。 債權(quán)性投資，包括： 1、關(guān)聯(lián)方通過無關(guān)聯(lián)第三方提供的債權(quán)性投資； 2、無關(guān)聯(lián)第三方提供的、由關(guān)聯(lián)方擔(dān)保且負(fù)有連帶責(zé)任的債權(quán)性投資； 3、其他間接從關(guān)聯(lián)方獲得的具有負(fù)債實質(zhì)的債權(quán)性投資。,42,三、資本弱化--

22、新增條款,權(quán)益性投資，是指企業(yè)接受的不需要償還本金和支付利息，投資人對企業(yè)凈資產(chǎn)擁有所有權(quán)的投資。標(biāo)準(zhǔn)，由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另行規(guī)定。（第一百一十九條 ）,43,四、一般反避稅條款--新增條款,第四十七條 企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排，而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。 企業(yè)所得稅法第四十七條所稱不具有合理商業(yè)目的，是指以減少、免除或者推遲繳納稅款為主要目的。（第一百二十條）,44

23、,五、加計利息—新增條款,法第四十八條 稅務(wù)機(jī)關(guān)依照本章規(guī)定做出納稅調(diào)整，需要補(bǔ)征稅款的，應(yīng)當(dāng)補(bǔ)征稅款，并按照國務(wù)院規(guī)定加收利息。,45,五、加計利息—新增條款,對企業(yè)作出特別納稅調(diào)整的，應(yīng)當(dāng)對補(bǔ)征的稅款，自稅款所屬納稅年度的次年6月1日起至補(bǔ)繳稅款之日止的期間，按日加收利息。前款規(guī)定加收的利息，不得在計算應(yīng)納稅所得額時扣除。（條例第一百二十一條 ）按照稅款所屬納稅年度中國人民銀行公布的與補(bǔ)稅期間同期的人民幣貸款基準(zhǔn)利率加5個

24、百分點計算。企業(yè)依照企業(yè)所得稅法第四十三條和本條例的規(guī)定提供有關(guān)資料的，可以只按前款規(guī)定的人民幣貸款基準(zhǔn)利率計算利息。（條例第一百二十二條 ）,46,調(diào)查期限—新增條款,企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則，或者企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的的安排的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)在該業(yè)務(wù)發(fā)生的納稅年度起10年內(nèi)，進(jìn)行納稅調(diào)整。（條例第一百二十三條 ）,47,本章小結(jié),特別納稅調(diào)整——事后調(diào)整、事前調(diào)整稅務(wù)機(jī)關(guān)的調(diào)整權(quán)利：有轉(zhuǎn)讓定價嫌疑的