論現(xiàn)代企業(yè)的非貨幣性資產(chǎn)交換

1、<p>　　論現(xiàn)代企業(yè)的非貨幣性資產(chǎn)交換</p><p>　　摘要：隨著中國改革開放的深入，全球經(jīng)濟(jì)一體化的日益發(fā)展，中國現(xiàn)代企業(yè)間的交易模式越來越多樣化，企業(yè)間進(jìn)行非貨幣性交易的情況也越來越普遍。 </p><p>　　關(guān)鍵詞：非貨幣性資產(chǎn)交易；非貨幣性資產(chǎn)交換；稅務(wù)處理 </p><p>　　一、非貨幣性資產(chǎn)交易的產(chǎn)生和發(fā)展歷程 </p>

2、<p>　?。?）1999年6月28日，財(cái)政部發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則———非貨幣性交易》，明確定義了非貨幣性交易是指交易雙方以非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。這種交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)），準(zhǔn)則將企業(yè)持有的非貨幣性資產(chǎn)分為待售資產(chǎn)和非待售資產(chǎn)，并對它們進(jìn)行了詳細(xì)定義。（2）財(cái)政部于2001年1月18號發(fā)布了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。為減少利潤操作的空間，修訂后的準(zhǔn)則將收益僅僅控制在補(bǔ)價(jià)范圍之內(nèi)，著重于賬面價(jià)值的運(yùn)用，在防止企業(yè)利

3、用非貨幣性交易操縱利潤、部分限制關(guān)聯(lián)交易、打擊證券市場上的投機(jī)活動(dòng)等方面起到了一定扼制作用，有效規(guī)范了非貨幣性交易行為。但上市公司仍然通過交易設(shè)計(jì)等方法試圖將實(shí)質(zhì)性的非貨幣性交易貨幣化。（3）2006年02月15日，財(cái)政部正式發(fā)而了39項(xiàng)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其中《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》（簡稱新準(zhǔn)則）是自非貨幣性交易準(zhǔn)則出臺(tái)以來的第二次修訂。新準(zhǔn)則與原來的貨幣性交易相比，確實(shí)發(fā)生了一些重大變化，其中最主要的變化在于：一是新準(zhǔn)則

4、將名稱改為“非貨幣性資產(chǎn)交換”；二是新準(zhǔn)則此準(zhǔn)則引入了“商業(yè)實(shí)質(zhì)”和“公允價(jià)值”的概念，體現(xiàn)了我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對國際會(huì)計(jì)慣例接軌的趨勢，也使得非貨幣</p><p>　　二、非貨幣性交換在會(huì)計(jì)上的處理 </p><p>　　新準(zhǔn)則規(guī)定：非貨幣性交換在同時(shí)滿足“該項(xiàng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)和換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能免可靠地計(jì)量”的條件下，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值

5、與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益。非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理，究竟是采用賬面價(jià)值還是公允價(jià)值計(jì)價(jià)，關(guān)鍵在于對非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷。新準(zhǔn)則借鑒國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，規(guī)定商業(yè)實(shí)質(zhì)的判斷標(biāo)準(zhǔn)為：一是換入資產(chǎn)的未來現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同；二是換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是較大的。是時(shí)，在確定非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí)，應(yīng)當(dāng)關(guān)注交易各方之間是否

6、存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。關(guān)聯(lián)方關(guān)系的存在可能導(dǎo)致發(fā)生的非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。下面分兩種情形對非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理作出說明。 </p><p>　　具有商業(yè)實(shí)質(zhì)的非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理： </p><p>　　對于非貨幣性資產(chǎn)交換，如果具有商業(yè)實(shí)質(zhì)并且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠地計(jì)量，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)

7、處當(dāng)期損益；如果未同時(shí)滿足這兩個(gè)條件，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為抽象入資產(chǎn)的成本，而不確認(rèn)損益。 </p><p>　　1.不涉及補(bǔ)價(jià)的非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理 </p><p>　　在不涉及補(bǔ)價(jià)的前提下，以非貨幣性交易換入資產(chǎn)的一方，應(yīng)當(dāng)按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上應(yīng)當(dāng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值。 </p><p>　　2.涉及補(bǔ)價(jià)

8、的非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理，應(yīng)區(qū)別不同情況進(jìn)行處理： </p><p>　?。?）支付補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值； </p><p>　?。?）收到補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)按換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上應(yīng)確認(rèn)的收益和相關(guān)的稅費(fèi)后減去補(bǔ)價(jià)后的余額作為換入資產(chǎn)的入帳價(jià)值。 </p><p>　　3.非貨幣性資產(chǎn)交換中涉及多項(xiàng)資產(chǎn)的

9、會(huì)計(jì)處理 </p><p>　　在非貨幣性資產(chǎn)交換中可能會(huì)發(fā)生企業(yè)以一項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)同時(shí)換入另一企業(yè)的多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)，或同時(shí)以多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)換入另一企業(yè)的一項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)，或以多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)同時(shí)換入另一企業(yè)的多項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)。非貨幣性資產(chǎn)交換涉及多項(xiàng)資產(chǎn)的交換時(shí)，不可能具體區(qū)分換出的某一資產(chǎn)是與換入的某一特定資產(chǎn)相交換。因此新準(zhǔn)則規(guī)定：非貨幣性資產(chǎn)交換中同時(shí)換入多項(xiàng)資產(chǎn)的，在確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本時(shí)，應(yīng)當(dāng)分

10、別下列情況處理： </p><p>　　（1）非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照抽象入各項(xiàng)資產(chǎn)的公允價(jià)值占換入資產(chǎn)公允價(jià)值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。（2）非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，或者雖具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)按照換入各項(xiàng)資產(chǎn)的原賬面價(jià)值點(diǎn)換入資產(chǎn)原賬面價(jià)值總額的比例，對換入資產(chǎn)的成本總額進(jìn)行分配，確

11、定各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本。 </p><p>　　三、非貨幣性資產(chǎn)交換的稅務(wù)處理 </p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)工作中的會(huì)計(jì)處理方法必然會(huì)影響到稅務(wù)方面。因?yàn)閷τ诜秦泿判再Y產(chǎn)交換業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)制度與稅收政策本來就有不同的規(guī)定，在新準(zhǔn)則頒布后，與目前稅收政策的差異有所縮小，但仍然會(huì)存在一定的差異，尤其是近幾年以來，中國稅務(wù)方面大力推行“營改增”以來，原本列入營業(yè)稅范圍的勞務(wù)、服務(wù)都

12、改為開立增值稅，加大子企業(yè)可以抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅的范圍。同時(shí)也使得企業(yè)之間的非貨幣性資產(chǎn)交換更加多種多樣。按照現(xiàn)行稅法的規(guī)定：對于非貨幣性交換中以物易物方式交易的雙方要分別作銷售處理，應(yīng)當(dāng)按照各自發(fā)出的貨物核算銷售額并計(jì)算銷項(xiàng)稅額，以各自收到的貨物核算購貨價(jià)并計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。同時(shí)涉及以物易物購銷活動(dòng)，還應(yīng)當(dāng)分別開具合法的票據(jù)，如果收到的貨物不能取得相應(yīng)的增值稅專用發(fā)票或者其他的合法票據(jù)則不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。 </p><p

13、>　　在所得稅應(yīng)納稅所得額的調(diào)整上，應(yīng)于當(dāng)期按照換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與換出資產(chǎn)的差額確認(rèn)當(dāng)期的收益。同時(shí)，在有關(guān)補(bǔ)價(jià)的收益處理上，由于對換出的資產(chǎn)已經(jīng)確認(rèn)了收入和相應(yīng)的所得稅，所以應(yīng)將補(bǔ)價(jià)的所得計(jì)入“營業(yè)外收入——非貨幣性交易收益”科目，以防止重復(fù)課稅。 </p><p><b>　　參考文獻(xiàn)： </b></p><p>　　[1]歹芳弟：《河南水利與南水北調(diào)》，