從我國審計報告準(zhǔn)則變遷看國際審計趨同

1、財會施痹計昝掘|脅《淵●l虢鹼。從我國審計手艮告準(zhǔn)貝IJ變遷看國際審計趨同提要資本自由流動和經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展不僅要求會計標(biāo)準(zhǔn)國際化，同時也要求審計報告準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)本文對我國審計報告準(zhǔn)則與國際審計報告準(zhǔn)則的發(fā)展變遷進(jìn)行對比分析，揭示了我國審計報告準(zhǔn)則與國際審計報告準(zhǔn)則的趨同過程一、我國審計報告準(zhǔn)則與國際審計報告準(zhǔn)則發(fā)展變遷(一)我國審計報告準(zhǔn)則的發(fā)展l、我國的第一份審計報告準(zhǔn)則是于1995年發(fā)布，并于1996年1月1日起開始執(zhí)行的《：獨立

2、審計具體準(zhǔn)則第7號——審計報告》該準(zhǔn)則對標(biāo)準(zhǔn)審計報告格式和內(nèi)容作了明確規(guī)定這一準(zhǔn)則的制定不僅邁出了我國獨立審計準(zhǔn)則的第一步，而且由于我國獨立審計準(zhǔn)則的制定充分考慮了國際審計準(zhǔn)則的內(nèi)容和要求，從而為協(xié)調(diào)我國審計準(zhǔn)則與國際接軌奠定了基礎(chǔ)。實施幾年來，該準(zhǔn)則對規(guī)范注冊會計師執(zhí)業(yè)行為和提高注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量，以及保護(hù)投資者、債權(quán)人等社會公眾的剝益起到了重要的作用。2、2003年第一次修訂由于審計理論和實務(wù)的快速發(fā)展。1995年的準(zhǔn)則已經(jīng)不能再適

3、應(yīng)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和市場要求，需要對其進(jìn)行相應(yīng)的修改2003年4月14日，中國注冊會計師協(xié)會發(fā)布了修訂后的《獨立審計具體準(zhǔn)則第7號——審計報告》，并于2003年7月1日起實施與原準(zhǔn)則相比，新修訂的審計報告準(zhǔn)則的變化主要有以下幾點：(1)進(jìn)一步明確了注冊會計師對審計報告承擔(dān)的責(zé)任，將原準(zhǔn)則。對出具的審計報告的真實性、合法性負(fù)責(zé)”改為“對出具的審計報告負(fù)責(zé)”。(2)審計報告格式由兩段式改為三段式，將原來的范圍段分解為引言段和范圍段，在引言段說

4、明審計對象、管理當(dāng)局責(zé)任和注冊會計師責(zé)任G)將“拒絕表示意見”改為。無法表示意見”“)刪除了審計報告意見段中的“一貫性”，料合法性”和口文／丁月卉。公允性”合并，使。合法性”融于。公允性”之中(5)新準(zhǔn)則將原準(zhǔn)則中“會計報表的編制是否符合‘企業(yè)會計準(zhǔn)則≥及國家其他有關(guān)財務(wù)會計法規(guī)的規(guī)定”改為“會計報表的編制是否符合‘企業(yè)會計準(zhǔn)則》和相關(guān)會計制度”3、2006年第二次修訂為進(jìn)一步規(guī)范我國注煅會計師出具審計報告的行為、明晰被審計單位管理當(dāng)局

5、和注冊會計師的責(zé)任以及提高我國注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量，向國際審計準(zhǔn)則靠攏，財政部于2006年2月15日頒布48項注冊會計師審計準(zhǔn)則，并定于200r7年1月1日起施行其中，對2003年7月1日起施行的‘獨立審計具體準(zhǔn)則第7號——審計報告》進(jìn)行了修訂。形成了新的審計報告準(zhǔn)則，即‘中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第150l號——審計報告》和仲國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1502號——非標(biāo)準(zhǔn)審計報告》與現(xiàn)行審計報告準(zhǔn)則相比，新審計報告準(zhǔn)則在形式與內(nèi)容上主要有以下幾

6、方面變化：(1)將管理當(dāng)局責(zé)任和注冊會計師責(zé)任從引言段中分離出來并進(jìn)行了補(bǔ)充，分別列為審計報告中管理層責(zé)任段和注冊會計師責(zé)任段，更加明晰了被審計單位管理當(dāng)局對會計報表的責(zé)任和注冊會計師的審計責(zé)任(2)將股東權(quán)益變動表和財務(wù)報表附注納入審計范圍，進(jìn)一步擴(kuò)大了注冊會計師的審計范圍，增加了審計人員的風(fēng)險和責(zé)任(3)對審計程序、審計意見的形成增加了更細(xì)化的描述和要求(4)將審計報告類型劃分為標(biāo)準(zhǔn)審計報告和非標(biāo)準(zhǔn)審計報告，對注冊會計師出具非標(biāo)準(zhǔn)審

7、計報告的特殊規(guī)范等內(nèi)容進(jìn)行了細(xì)化。另外，此次修訂的準(zhǔn)則還在審計報告日期、增加強(qiáng)調(diào)事項段的情形等方面做出了修改和補(bǔ)充。(二)國際審計報告準(zhǔn)則的發(fā)展l、1983年《國際審計準(zhǔn)則(Is^)l3——審計師關(guān)于財務(wù)報表的報告》的發(fā)布1983年國際會計師聯(lián)合會心Ac)下設(shè)的國際審計實務(wù)委員會QAPC。2001年更名為國際審計與保證準(zhǔn)則委員會，隊ASB)發(fā)布了‘國際審計準(zhǔn)則(IsA)13一審計師關(guān)于財務(wù)報表的報告》，對審計報告進(jìn)行規(guī)范，標(biāo)志著國際標(biāo)準(zhǔn)

8、審計報告的基本確立該準(zhǔn)則規(guī)定，一份完整的審計報告應(yīng)當(dāng)具備以下基本內(nèi)容，并以此作為協(xié)調(diào)各國審計報告差異的標(biāo)準(zhǔn)：(1)標(biāo)題：(2)收件人；O)已審財務(wù)報表的確認(rèn)；“)關(guān)于審計準(zhǔn)則或?qū)徲媽崉?wù)依據(jù)的說明；(5)關(guān)于財務(wù)報表意見的表述或拒絕表示意見；(6)審計師的簽名：(7)審計師的地址：(8)報告日期。2、1994年第一次修訂經(jīng)過職業(yè)界和學(xué)術(shù)界的長期研究，審計理論取得了重大發(fā)展，審計報告準(zhǔn)則中的一些重要概念也有了新的含義，如果審計報告使用者對這

9、些問題也有所了解，就可在一定程度上減少對職業(yè)界的法律訴訟。因此，1994年IAPC對國際審計報告準(zhǔn)則進(jìn)行了第一次修訂，發(fā)布了aSA700審計師關(guān)于財務(wù)報表的報告》此次修訂將審計報告的基本要素規(guī)范為：(1)標(biāo)題；(2)收件人：(3)開頭或引言段：“)范圍段：(5)意見段；(6)報告日期：(7)審計師的地址；(8)審計師的簽名。同時，對各部分應(yīng)表述的內(nèi)容及其措辭進(jìn)行了規(guī)范?！?，2001年第二次修訂在2001年7月，IAASB對1994年I

10、sA700進(jìn)行了細(xì)微修訂，要求在意見段中明確指明用于編制財務(wù)報表的財務(wù)報告編報框架(當(dāng)編報框架不是國際會計準(zhǔn)則時，還需指明財務(wù)報告編報框架的制定國家)。其他方面與1994年的審計報告準(zhǔn)則相同。因為注冊會計師跨國執(zhí)業(yè)的蓬勃發(fā)展和審計報告的網(wǎng)上發(fā)布，且財務(wù)報表編報框架具有多樣性，所以就要求明確說明財務(wù)報表的編制框架是哪國財務(wù)報告編制框架4、2004年第三次修訂為了提高獨立審計師報告在全球范圍內(nèi)的透明度和可比性，I^J峪B于2004年12月2

11、8日發(fā)布了新修訂的和勺【SA70l——非標(biāo)準(zhǔn)無保留意見獨立審計師報告)取代原瑪A700。確立了新的審計報告的格式和內(nèi)容，并自2006年12月31日起執(zhí)行新IsA700規(guī)定，審計報告由下列要素構(gòu)、成：(1)標(biāo)題；Q)收件人；G)引言段；(4)管理當(dāng)局對財務(wù)報表的責(zé)任；(5)審計師的責(zé)任；(6)審計師的意見；(7)其他報告責(zé)任：(8)審計師的簽名；(9)審計師報告的日期；(10)審計師的地址。此次修訂的審計報告準(zhǔn)則主要有以下幾方面變化：(1

12、)將審計報告標(biāo)題由。審計師報告”改為“獨立審計師報告。(2)取消了范圍段，而在審計師意見段后添加了其他報告責(zé)任段O)將管理當(dāng)局的責(zé)任和審計師的責(zé)任從引言段中分離出來，分別形成單獨的段落，并對管理當(dāng)局和審計師的責(zé)任進(jìn)行了補(bǔ)充和修改“)新準(zhǔn)則將審計報告分為關(guān)于財務(wù)報表的報告和關(guān)于其他法律和法規(guī)要求的報告，增加了審計報告的基本內(nèi)容第一部分處理財務(wù)報表事項。第二部分處理地方法律所要求的其他所有事項(5)擴(kuò)大了審計范圍新準(zhǔn)則將重大會計政策和其他解

13、釋性附注的摘要納入了審計財務(wù)報表的范圍。此外，新準(zhǔn)則變化還包括：增加了實施審計程序的主要目的、強(qiáng)化了審計師責(zé)任和職業(yè)道德、強(qiáng)調(diào)審計師要評估被審計單位管理當(dāng)局在編制和反映財務(wù)報表時所采用的財務(wù)報告框架的可接受性等內(nèi)容為了增強(qiáng)不同地區(qū)審計報告的一致性，2005年L懈B又將ISA70l一分為二，將對審計意見的修改歸入他A705一對獨立審計報告意見的修改，對審計報告中的強(qiáng)調(diào)事項段和其他事項段的規(guī)范則歸入asA706_——獨立審計報告中的強(qiáng)調(diào)事項

14、段和其他事項段)，并于20Q5年3月發(fā)布了這兩則征求意見稿二、審計報告準(zhǔn)則的國際趨同(一)我國審計報告準(zhǔn)則與國際審計報告準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)之路通過前面對我國審計報告準(zhǔn)則和國際審計報告準(zhǔn)則發(fā)展歷程的敘述和對比，可以看出，我國事計報告準(zhǔn)則的制定以及修訂一直是以國際審計報告準(zhǔn)則為依據(jù)的經(jīng)過1995年和2003年兩次變遷后；我國審計報告準(zhǔn)則無論在審計理論與審計思想方面還是在審計報告的格式、內(nèi)容、措辭方面，均與2001年的原ISA700相協(xié)調(diào)，之間的差別

15、微乎其微2004年新IsA700發(fā)布后，我國立即采取了相應(yīng)的對策，按照新ISA700和IsA70l對原準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，將原‘獨立審計具體準(zhǔn)則第7號——審計報告(修訂))修訂為中國注冊會計師‘審計準(zhǔn)則第150l號——審計報告和‘審計準(zhǔn)則第1502號一非標(biāo)準(zhǔn)審計報告)，并于2006年2月15日正式發(fā)布，自2007年1月1日起執(zhí)行，以保持內(nèi)容、結(jié)構(gòu)、措辭以及所體現(xiàn)的審計思想和理念上與國際審計準(zhǔn)則的趨同(二)審計報告準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)的必要性l、新的

16、國際審計準(zhǔn)則體現(xiàn)了審計理論與實務(wù)的最新發(fā)展，具有科學(xué)性與適用性，在借鑒吸收國外先進(jìn)的審計理念的基礎(chǔ)上與國際審計準(zhǔn)則的趨同是我國審計事業(yè)發(fā)展的必然要求2、全球經(jīng)濟(jì)一體化使得資本在國與國之間自由流動，會計標(biāo)準(zhǔn)作為通用的商業(yè)語言和社會資源分配的基礎(chǔ)在全球經(jīng)濟(jì)社會中扮演著重要的角色近年來，各國都致力于會計標(biāo)準(zhǔn)的國際化以減少或消除經(jīng)貿(mào)往來和資本流動中。語言”上的障礙和成本審計報告準(zhǔn)則是用來規(guī)范注冊會計師編制和出具審計報告的，它與會計準(zhǔn)則密切相關(guān)，

17、會計標(biāo)準(zhǔn)的國際化必然也將推動審計報告準(zhǔn)則的國際協(xié)調(diào)。實現(xiàn)審計報告的國際問趨同可以更加有利地幫助利益相關(guān)者對企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果做出正確的評價，從而進(jìn)一步促進(jìn)資本的自由流動和經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展。因此，隨著經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展以及對外開放的進(jìn)一步深入，中國審計報告準(zhǔn)則向國際審計報告準(zhǔn)則的趨同勢在必行(三)審計報告準(zhǔn)則國際協(xié)調(diào)的挑戰(zhàn)與發(fā)展實現(xiàn)審計報告準(zhǔn)則的國際趨同需要政府、準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)、會計師事務(wù)所以及其他相關(guān)組織的共同推動和積極努力，不但要求注

18、冊會計師具備較好的職業(yè)道德素養(yǎng)和較高的專業(yè)水平，同時要求擴(kuò)大會計師事務(wù)所規(guī)模，實現(xiàn)會計師事務(wù)所的國際聯(lián)合。此外，還需要我國加強(qiáng)對注冊會計師的執(zhí)業(yè)監(jiān)督，從而促使注冊會計師嚴(yán)格按照審計準(zhǔn)則執(zhí)行審計業(yè)務(wù)考慮到我國目前實際情況，現(xiàn)階段我們還無法做到與國際審計報告準(zhǔn)則的完全趨同例如我國的新準(zhǔn)則中并沒有引入融700中的其他報告責(zé)任，審計報告依然僅對財務(wù)報表的公允性發(fā)表意見況且，由于我國的特殊國情，我們也不可能實現(xiàn)與國際審計準(zhǔn)則的完全趨同因此，我們所

19、要做的是，在與國際審計準(zhǔn)則趨同的過程中，在不造成國際投資人對審計報告錯誤理解的前提下，保持有中國特色的、適合我國國情的部分，并在此基礎(chǔ)上對我國的審計報告準(zhǔn)則做出進(jìn)一步的發(fā)展創(chuàng)新■內(nèi)部審計區(qū)別于國家審計和社會審計主要在于其審計客、主體的內(nèi)部性國家審計作為國家管理職能，其審計的宗旨在于監(jiān)督，審計對象可以是政府、企業(yè)和其他社會團(tuán)體；社會審計作為中介機(jī)構(gòu)，其審計的宗旨在于鑒證，審計的對象必須是受委托的經(jīng)濟(jì)組織；而內(nèi)部審計實際是一種管理職能，其審

20、計的宗旨在于管理，以達(dá)到實現(xiàn)既定的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，審計的對象只能是管理職權(quán)內(nèi)的經(jīng)濟(jì)組織筆者認(rèn)為，旅工企業(yè)的內(nèi)部審計應(yīng)向狹義的管理審計轉(zhuǎn)變一、企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計向?qū)弥薪?jīng)濟(jì)責(zé)任審計轉(zhuǎn)變企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計是對企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員離任而進(jìn)行的審計，這種審計從性質(zhì)看是評價，從具體操作看多為先離后審。即事后評價這種審計的缺陷；一是質(zhì)疑審計結(jié)果的公正性因為內(nèi)部審計人員受本單位管理，工作的獨立性受限制，而有的離任領(lǐng)導(dǎo)升為上級領(lǐng)導(dǎo)或?qū)徲嫴块T的直接領(lǐng)

21、導(dǎo)，這就勢必影響審計結(jié)果的公正性；二是責(zé)任難以落實。即，對任職期間所在企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債、損益的真實性、合法性和效益性，以及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動應(yīng)負(fù)的責(zé)任難以落到實處，因為責(zé)任人已經(jīng)離任，接任者只能作為一種經(jīng)驗或教訓(xùn)，先離后審的做法在客觀上造成審計意見和審計決定執(zhí)行困難，在一定程度上已經(jīng)失去了考核監(jiān)督的意義；三是經(jīng)濟(jì)責(zé)任難以界定因為施工企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品(建設(shè)項目)一般周期都較長，一個建設(shè)項目可能由兩任以上領(lǐng)導(dǎo)來完成，有些隱形責(zé)任要隨著時間的推移才能暴露