對(duì)內(nèi)控制度下的研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算的探討

1、<p>　　對(duì)內(nèi)控制度下的研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算的探討</p><p>　　摘要：隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，企業(yè)的研究與開發(fā)支出數(shù)額巨大，其不同的會(huì)計(jì)處理方式對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)影響顯著。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將研究與開發(fā)費(fèi)用區(qū)別開來(lái)，有條件的資本化模式具有的靈活性將導(dǎo)致企業(yè)的管理層有機(jī)會(huì)進(jìn)行盈余管理。本文分析了資本化、費(fèi)用化、研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理方式，從內(nèi)部控制管理角度分析對(duì)研發(fā)支出的控制、管理和財(cái)務(wù)核算。 </p>

2、<p>　　關(guān)鍵詞：研發(fā)支出； 資本化； 費(fèi)用化； 內(nèi)部控制；會(huì)計(jì)處理 </p><p>　　中圖分類號(hào)： E232.5文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼： A </p><p><b>　　引言 </b></p><p>　　隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，研發(fā)活動(dòng)作為技術(shù)創(chuàng)新源泉，日益受到企業(yè)重視，研發(fā)支出逐漸成為公司的一項(xiàng)重要支出，其會(huì)計(jì)處理也逐漸被人們所關(guān)

3、注?！镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)一無(wú)形資產(chǎn)》對(duì)公司內(nèi)部研究與開發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了規(guī)范。新準(zhǔn)則要求公司用于研發(fā)項(xiàng)目的研發(fā)支出，分為研究階段支出和開發(fā)階段支出兩個(gè)部分，并規(guī)定研究階段支出全部費(fèi)用化，開發(fā)階段支出有條件的資本化。由于研發(fā)支出是否費(fèi)用化及費(fèi)用化比例高低直接影響公司當(dāng)期經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)，因此，研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理是費(fèi)用化，還是資本化，對(duì)公司財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果都將產(chǎn)生較為顯著的影響。 </p><p>　　1 研發(fā)支出費(fèi)用化

4、與資本化的分析 </p><p>　　1.1 研發(fā)支出費(fèi)用化的評(píng)價(jià)。 </p><p>　　研發(fā)支出費(fèi)用化的特點(diǎn)：一是費(fèi)用化符合謹(jǐn)慎性原則，在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈和企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)增大情況下，研發(fā)活動(dòng)最終成功與否難以預(yù)測(cè)，研究開發(fā)支出費(fèi)用化符合謹(jǐn)慎性原則。二是獲得政府的鼓勵(lì)支持，對(duì)新產(chǎn)品、新技術(shù)的開發(fā)，政府在稅收方面做出鼓勵(lì)優(yōu)惠政策，允許企業(yè)將研究開發(fā)支出抵減稅前利潤(rùn)，企業(yè)可以獲得政府稅收優(yōu)惠。

5、研發(fā)支出費(fèi)用化不足之處：一是不符合配比原則，研發(fā)支出是為了未來(lái)的收益而發(fā)生的，可能的收益期是未來(lái)多個(gè)會(huì)計(jì)期間，因其收益的不確定性即將其當(dāng)期全部費(fèi)用化，不符合收入與費(fèi)用、成本配比的要求。其二，不符合真實(shí)性原則，全部費(fèi)用化導(dǎo)致虛減開發(fā)過程中的當(dāng)期利潤(rùn)；開發(fā)成功后，又虛增了企業(yè)利潤(rùn)。這樣處理有悖于會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性，難以真實(shí)地反映企業(yè)的經(jīng)營(yíng)成果。 </p><p>　　1.2 研發(fā)支出資本化的評(píng)價(jià)。 </p>

6、<p>　　研發(fā)支出資本化的特點(diǎn)：一是可鼓勵(lì)企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新，研究開發(fā)費(fèi)用資本化處理，有利于企業(yè)增強(qiáng)技術(shù)創(chuàng)新能力，避免了管理者的短期行為，追求企業(yè)長(zhǎng)期穩(wěn)定發(fā)展。二是企業(yè)研發(fā)活動(dòng)取得成功后將成為企業(yè)的一項(xiàng)資產(chǎn)，且符合資產(chǎn)的定義。第三，將研發(fā)支出作為資本性支出計(jì)入相關(guān)資產(chǎn)價(jià)值．體現(xiàn)了會(huì)計(jì)上劃分資本性支出與收益性支出原則，同時(shí)，將形成的相關(guān)資產(chǎn)價(jià)值在未來(lái)會(huì)計(jì)期間內(nèi)進(jìn)行攤銷，使其與未來(lái)收益相配比又符合配比要求，使資產(chǎn)、費(fèi)用和利潤(rùn)等數(shù)據(jù)

7、能更真實(shí)的反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。研究與開發(fā)支出還能向投資者傳遞有關(guān)項(xiàng)目開發(fā)進(jìn)程和成功可能性的前瞻性信息，以滿足投資決策的需要。研發(fā)支出資本化的不足之處：研究開發(fā)項(xiàng)目能否成功？能否為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)流入？這些均具有很大的不確定性，將研發(fā)支出資本化，可能導(dǎo)致虛增資產(chǎn)，虛增收益?？赡懿焕谄髽I(yè)研發(fā)資金的回流，不利于企業(yè)研發(fā)資金的成本效益管理，以及不利于企業(yè)研發(fā)支出信息在資本市場(chǎng)的披露，從而導(dǎo)致企業(yè)承受較大風(fēng)險(xiǎn)。 </p>

8、<p>　　2 研發(fā)支出資本化會(huì)計(jì)問題 </p><p>　　由于公司治理、公司管理理念等因素的影響，開發(fā)支出資本化規(guī)定在實(shí)際操作中也可能會(huì)產(chǎn)生一系列的問題。 </p><p>　　2.1 研發(fā)支出資本化條件彈性較大，涉及主觀判斷。 </p><p>　　對(duì)企業(yè)內(nèi)部研究開發(fā)項(xiàng)目符合條件的開發(fā)支出可予以資本化處理，但在實(shí)際工作中， 由于研發(fā)工作專業(yè)性強(qiáng)、風(fēng)

9、險(xiǎn)大，將研發(fā)活動(dòng)清楚地劃分為研究階段和開發(fā)階段，對(duì)于不精通專業(yè)技術(shù)的會(huì)計(jì)人員來(lái)說是一件很困難的事情。 如“具有技術(shù)可行性”，企業(yè)對(duì)項(xiàng)目的每一個(gè)階段性成果的可行性測(cè)試，可能不僅需要企業(yè)內(nèi)部技術(shù)人員進(jìn)行測(cè)試，還需要通過企業(yè)外部專家技術(shù)測(cè)試。另外，研究開發(fā)項(xiàng)目存在多樣性、所處環(huán)境存在特殊性，研究開發(fā)階段的劃分標(biāo)準(zhǔn)本身帶有專業(yè)特點(diǎn)，因此，在資本化條件的判斷過程中難免標(biāo)準(zhǔn)不一。會(huì)計(jì)人員對(duì)研發(fā)項(xiàng)目資本化條件進(jìn)行主觀判斷，這些主觀判斷可能因時(shí)、因地、

10、因人而異。 </p><p>　　2.2 研發(fā)支出資本化處理存在盈余操縱空間 </p><p>　　研發(fā)支出發(fā)生后，為了滿足資本化準(zhǔn)則，企業(yè)經(jīng)理人員要評(píng)價(jià)研發(fā)項(xiàng)目的技術(shù)可行性和估計(jì)其未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益，因此，應(yīng)用資本化的準(zhǔn)則在很大程度上是基于經(jīng)理人員的判斷，這種裁決權(quán)分為兩種：一種是就研發(fā)支出是否資本化、如何資本化、何時(shí)資本化進(jìn)行選擇；二是對(duì)已經(jīng)資本化的研發(fā)支出如何攤銷進(jìn)行選擇。因此，這些裁決是

11、由企業(yè)經(jīng)理人員作出的，他們有很大的選擇余地。盈余管理的大量文獻(xiàn)表明，管理層可能在如下情形下，基于研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行利潤(rùn)操縱：企業(yè)管理層報(bào)酬以盈余為基準(zhǔn)；企業(yè)可能會(huì)違反債務(wù)契約；收益平滑。 </p><p>　　在實(shí)務(wù)中，研發(fā)支出會(huì)計(jì)處理作為一種彈性較大的會(huì)計(jì)政策，有可能被企業(yè)利用來(lái)進(jìn)行盈余管理。企業(yè)管理層以自己的理解對(duì)開發(fā)階段是否具備資本化條件做出決策，從而可以較為輕松地實(shí)現(xiàn)業(yè)績(jī)操縱，達(dá)到盈余管理的目的。在資

12、本市場(chǎng)存在信息不對(duì)稱的情況下，會(huì)計(jì)政策選擇能使企業(yè)經(jīng)理人員向市場(chǎng)傳遞某種內(nèi)部信息，只要公司治理機(jī)制和外部審計(jì)等制約機(jī)制能將經(jīng)理人員的會(huì)計(jì)政策選擇行為限制在合理范圍內(nèi)，這種行為是有價(jià)值的。 </p><p>　　3 研發(fā)項(xiàng)目支出的內(nèi)部控制 </p><p>　　根據(jù)內(nèi)部控制目標(biāo)，企業(yè)應(yīng)建立、完善企業(yè)內(nèi)部控制制度，其中包括建立、健全研發(fā)項(xiàng)目的內(nèi)部控制制度。以下是從研發(fā)項(xiàng)目?jī)?nèi)部控制的環(huán)節(jié)，對(duì)研發(fā)

13、項(xiàng)目的管理，研發(fā)支出費(fèi)用化、資本化確認(rèn)方面的看法： </p><p>　　3.1立項(xiàng)之初，規(guī)范管理，制定研發(fā)支出歸集標(biāo)準(zhǔn)。 </p><p>　　研發(fā)項(xiàng)目管理與財(cái)務(wù)費(fèi)用核算是緊密聯(lián)系的，具備完善的研發(fā)項(xiàng)目管理體系和財(cái)務(wù)核算體系，才能保證財(cái)務(wù)部門對(duì)研發(fā)支出進(jìn)行正確歸集。因此，建立完善的研發(fā)管理流程，包括項(xiàng)目申請(qǐng)?jiān)O(shè)立流程，研發(fā)過程管理流程，驗(yàn)收流程，研發(fā)成果保護(hù)，研發(fā)活動(dòng)評(píng)估。 </p&

14、gt;<p>　　從項(xiàng)目立項(xiàng)之初，財(cái)務(wù)部門即開始介入項(xiàng)目，了解項(xiàng)目立項(xiàng)、項(xiàng)目市場(chǎng)前景、資金籌備、項(xiàng)目預(yù)算、是否有客戶委托和國(guó)家資金補(bǔ)助、預(yù)計(jì)結(jié)題時(shí)間、預(yù)計(jì)市場(chǎng)收益等情況，分析項(xiàng)目合同、立項(xiàng)合同書、可行性研究報(bào)告、經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益分析報(bào)告、應(yīng)用前景報(bào)告。 </p><p>　　統(tǒng)一口徑，研發(fā)部門應(yīng)以項(xiàng)目的形式開展研發(fā)活動(dòng)，財(cái)務(wù)部門在財(cái)務(wù)核算體系設(shè)置相對(duì)應(yīng)項(xiàng)目編號(hào)，根據(jù)相關(guān)科目啟用項(xiàng)目輔助核算功能。財(cái)

15、務(wù)部門向研發(fā)部門提供規(guī)范的研發(fā)支出費(fèi)用分類要求，研發(fā)部門應(yīng)按照財(cái)務(wù)核算規(guī)范要求填寫費(fèi)用單據(jù)；財(cái)務(wù)部門依據(jù)研發(fā)部門提供的原始單據(jù)，按照工作編號(hào)歸集每個(gè)期間發(fā)生的料、工、費(fèi)等支出，正確地歸集各項(xiàng)目發(fā)生的成本費(fèi)用。 </p><p>　　3.2 項(xiàng)目執(zhí)行之中，注重控制，保持溝通。 </p><p>　　在研發(fā)項(xiàng)目執(zhí)行的過程中，財(cái)務(wù)部門應(yīng)對(duì)研發(fā)經(jīng)費(fèi)進(jìn)行持續(xù)的監(jiān)控，如定期將已實(shí)際發(fā)生的成本費(fèi)用與項(xiàng)目

16、經(jīng)費(fèi)預(yù)算進(jìn)行對(duì)比分析，檢查研發(fā)項(xiàng)目是否按項(xiàng)目預(yù)算規(guī)定的進(jìn)度要求，或者研發(fā)部門變更預(yù)算，提交經(jīng)審核的后續(xù)經(jīng)費(fèi)使用計(jì)劃。 </p><p>　　3.4 在項(xiàng)目結(jié)束之后，及時(shí)匯總，成果跟蹤。 </p><p>　　當(dāng)項(xiàng)目相關(guān)參數(shù)或技術(shù)指標(biāo)達(dá)到立項(xiàng)時(shí)設(shè)計(jì)要求后，由公司層面、具備相關(guān)資質(zhì)的專家組成評(píng)審組對(duì)結(jié)題項(xiàng)目實(shí)施評(píng)審，或者接受客戶委托簽訂開發(fā)合同的項(xiàng)目經(jīng)第三方評(píng)審機(jī)構(gòu)評(píng)審，評(píng)審合格后即為項(xiàng)目完成

17、，出具評(píng)審合格結(jié)題報(bào)告。研發(fā)部門應(yīng)及時(shí)將項(xiàng)目評(píng)審結(jié)論信息反饋給財(cái)務(wù)部門，財(cái)務(wù)部門匯總該項(xiàng)目的研發(fā)總支出，同時(shí)將資本化的研發(fā)費(fèi)用轉(zhuǎn)入無(wú)形資產(chǎn)，將不符合資本化條件的研發(fā)支出結(jié)轉(zhuǎn)損益。 </p><p>　　研究開發(fā)項(xiàng)目可能是一個(gè)反復(fù)進(jìn)行的過程，研究和開發(fā)很可能是交替進(jìn)行的。新準(zhǔn)則的相關(guān)應(yīng)用指南中，對(duì)可以計(jì)入研究階段的活動(dòng)，是以列舉的形式說明的：“意在獲取知識(shí)而進(jìn)行的活動(dòng)，研究成果或其他知識(shí)的應(yīng)用研究、評(píng)價(jià)和最終選擇，

18、材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務(wù)替代品的研究，新的或經(jīng)改進(jìn)的材料、設(shè)備、產(chǎn)品、工序、系統(tǒng)或服務(wù)的可能替代品的配制、設(shè)計(jì)、評(píng)價(jià)和最終選擇等，均屬于研究活動(dòng)。”會(huì)計(jì)人員在對(duì)屬于研究階段的支出進(jìn)行判斷時(shí)，要確定之后再進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，因?yàn)楦鶕?jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定，對(duì)于同一項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)在開發(fā)過程中達(dá)到資本化條件之前已經(jīng)計(jì)入損益的支出不能進(jìn)行調(diào)整。開發(fā)階段相對(duì)于研究階段而言，在很大程度上具備了形成一項(xiàng)新產(chǎn)品或新技術(shù)的基本條件，如生產(chǎn)前或使用前的模型、樣品的設(shè)

19、計(jì)、制造和測(cè)試參數(shù)達(dá)標(biāo)，不具有商業(yè)性生產(chǎn)經(jīng)濟(jì)規(guī)模的試生產(chǎn)設(shè)施的設(shè)計(jì)、建造和運(yùn)營(yíng)等，均屬于開發(fā)活動(dòng)。 </p><p>　　3.5每年年度終了，對(duì)在研項(xiàng)目進(jìn)行評(píng)審。 </p><p>　　年度終了資產(chǎn)負(fù)債表日，企業(yè)的相關(guān)技術(shù)專家組織成專業(yè)評(píng)審組，針對(duì)每個(gè)在研項(xiàng)目實(shí)施評(píng)估、考核。評(píng)審專家應(yīng)結(jié)合市場(chǎng)的變化情況，對(duì)各研發(fā)項(xiàng)目的實(shí)際進(jìn)展情況、存在技術(shù)或其他問題、后續(xù)計(jì)劃，對(duì)項(xiàng)目市場(chǎng)前景、預(yù)計(jì)市場(chǎng)收益

20、等進(jìn)行評(píng)估。如果在研項(xiàng)目出現(xiàn)不符合設(shè)計(jì)要求、不再有市場(chǎng)前景、未完成產(chǎn)品定型、研發(fā)失敗等情況，不具備資本化條件，隨即終止該項(xiàng)目，財(cái)務(wù)也進(jìn)行費(fèi)用化處理。 </p><p>　　財(cái)務(wù)部門重新審核記入無(wú)形資產(chǎn)的研發(fā)項(xiàng)目，審核當(dāng)初資本化的條件是否仍然具備，比如：財(cái)務(wù)部門對(duì)記入無(wú)形資產(chǎn)的研發(fā)項(xiàng)目在后續(xù)期間里，對(duì)該研發(fā)成果實(shí)際使用而產(chǎn)出產(chǎn)品及銷售量或銷售額進(jìn)行統(tǒng)計(jì)、分析，通過產(chǎn)出產(chǎn)品或銷售分析，判斷這些專利或?qū)Ｓ屑夹g(shù)在后續(xù)期間

21、的收益情況及技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)，表明是否存在無(wú)形資產(chǎn)跌價(jià)風(fēng)險(xiǎn)。有證據(jù)表明技術(shù)落后，按企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求，計(jì)提無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，以保證財(cái)務(wù)報(bào)告數(shù)據(jù)的真實(shí)、準(zhǔn)確。 </p><p><b>　　4 結(jié)論 </b></p><p>　　企業(yè)以具備完善的研發(fā)支出控制體系為基礎(chǔ)，研發(fā)支出只有依靠該體系，才能做到財(cái)務(wù)部門對(duì)研發(fā)支出的正確歸集，同時(shí)，可以通過使用同行評(píng)議、借鑒國(guó)外可行性測(cè)試條件

22、等方法，加強(qiáng)技術(shù)可行性測(cè)試的合理性，進(jìn)而保證財(cái)務(wù)核算的準(zhǔn)確，財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)。完善的研發(fā)支出控制體系更有利于企業(yè)規(guī)范研發(fā)項(xiàng)目管理體系。在加強(qiáng)研發(fā)信息披露，避免企業(yè)進(jìn)行盈余操縱的同時(shí)，可以防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，促進(jìn)企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。 </p><p><b>　　參考文獻(xiàn) </b></p><p>　　[1]郭利原.我國(guó)企業(yè)研發(fā)支出資本化會(huì)計(jì)問題分析[J].合作經(jīng)濟(jì)與科技，2010

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