新準(zhǔn)則下保險(xiǎn)企業(yè)無形資產(chǎn)核算的探討

1、<p>　　新準(zhǔn)則下保險(xiǎn)企業(yè)無形資產(chǎn)核算的探討</p><p>　　摘 要：目前保險(xiǎn)行業(yè)中，保險(xiǎn)企業(yè)的實(shí)力和無形資產(chǎn)在保險(xiǎn)交易中的權(quán)重很大。當(dāng)今無形資產(chǎn)對(duì)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)財(cái)富的增長具有重要的驅(qū)動(dòng)作用，可以清晰地看到資產(chǎn)無形化在資產(chǎn)結(jié)構(gòu)中的趨勢(shì)，無形資產(chǎn)在保險(xiǎn)企業(yè)的價(jià)值中產(chǎn)生了非常大的作用。所以，我們通過對(duì)無形資產(chǎn)價(jià)值及其變動(dòng)進(jìn)行全面的識(shí)別并確認(rèn)，那么保險(xiǎn)公司就能有效地對(duì)企業(yè)的無形資產(chǎn)進(jìn)行合理的投資以及進(jìn)一步科

2、學(xué)的管理。 </p><p>　　關(guān)鍵詞：無形資產(chǎn)；企業(yè)會(huì)計(jì)核算；新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則 </p><p>　　在未來3-5年的一段時(shí)期，是保險(xiǎn)競(jìng)爭(zhēng)主體迸發(fā)、沖突和融合的時(shí)期。目前保險(xiǎn)行業(yè)中，保險(xiǎn)企業(yè)的實(shí)力和無形資產(chǎn)在保險(xiǎn)交易中的權(quán)重很大。當(dāng)今無形資產(chǎn)對(duì)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)財(cái)富的增長具有重要的驅(qū)動(dòng)作用，可以清晰地看到資產(chǎn)無形化在資產(chǎn)結(jié)構(gòu)中的趨勢(shì)，無形資產(chǎn)在保險(xiǎn)企業(yè)的價(jià)值中產(chǎn)生了非常大的作用。所以，我們通過對(duì)無形

3、資產(chǎn)價(jià)值及其變動(dòng)進(jìn)行全面的識(shí)別并確認(rèn)，那么保險(xiǎn)公司就能有效地對(duì)企業(yè)的無形資產(chǎn)進(jìn)行合理的投資以及進(jìn)一步科學(xué)的管理。2001 年頒布的無形資產(chǎn)準(zhǔn)則（以下簡(jiǎn)稱原準(zhǔn)則）隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，對(duì)目前的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的不適應(yīng)性漸漸顯現(xiàn)了對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、企業(yè)行為等不適應(yīng)性。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系于2006 年頒布，它要求所有上市公司在2007年其率先按照該準(zhǔn)則執(zhí)行。對(duì)于無形資產(chǎn)的確認(rèn)、計(jì)量、披露各內(nèi)容，新準(zhǔn)則都有相當(dāng)大的改變。因此，本文有必要通過比較新舊會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在無形資產(chǎn)核

4、算等內(nèi)容，發(fā)現(xiàn)保險(xiǎn)企業(yè)應(yīng)用新準(zhǔn)則可能出現(xiàn)的問題，并提出相關(guān)的可行性建議。 </p><p>　　1.無形資產(chǎn)的定義及范圍的調(diào)整 </p><p>　　保險(xiǎn)公司的無形資產(chǎn)，根據(jù)新準(zhǔn)則，可以理解為：保險(xiǎn)企業(yè)通過合法途徑獲得的，包括自己開發(fā)或者購買的，不是實(shí)物形態(tài)但必須可辨認(rèn)的這樣一種非貨幣性資產(chǎn)，相比舊規(guī)則，它特別強(qiáng)調(diào)了可辨認(rèn)性在無形資產(chǎn)識(shí)別中的特征，排除了無法辨認(rèn)的無形資產(chǎn)。根據(jù)這個(gè)定義，公

5、司的專利權(quán)、非專利技術(shù)、特許權(quán)、著作權(quán)、商標(biāo)權(quán)、土地使用權(quán)等屬于無形資產(chǎn)，但不包括企業(yè)的品牌、創(chuàng)立的公司商譽(yù)、報(bào)刊名，這樣便和無形資產(chǎn)的國際通行處理方式相一致。 </p><p>　　針對(duì)保險(xiǎn)公司，無形資產(chǎn)的取得途徑主要包括：內(nèi)部創(chuàng)立，外部的購入以及外部作為投資資本的轉(zhuǎn)入。在處理過程中按照來源渠道的不同，進(jìn)行 “無形資產(chǎn)”科目的設(shè)置，從而準(zhǔn)確地對(duì)保險(xiǎn)企業(yè)各種無形資產(chǎn)的價(jià)值進(jìn)行有效核算。 </p>&

6、lt;p>　　2.關(guān)于無形資產(chǎn)核算的變化 </p><p>　　2. 1 無形資產(chǎn)研究、開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理 </p><p>　　舊準(zhǔn)則對(duì)于兩者是一刀切， “不管如何一旦發(fā)生，無形資產(chǎn)變被做為當(dāng)期的公司的費(fèi)用，而不會(huì)對(duì)研究與開發(fā)費(fèi)用進(jìn)行具體的分析”。而新準(zhǔn)則采用更加靈活的方式，“通過具體區(qū)分開發(fā)階段支出和研究階段支出來將保險(xiǎn)企業(yè)的各種內(nèi)部研發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用進(jìn)行歸結(jié)，”具體地，若企業(yè)在初始

7、的研究階段時(shí)，那么企業(yè)的支出要?dú)w入當(dāng)期損益，要全部進(jìn)行費(fèi)用化處理。若在后期的開發(fā)階段，指出符合進(jìn)行資本化處理的，則要?dú)w入無形資產(chǎn)，將那些不能進(jìn)行資本化的則被歸入企業(yè)的當(dāng)期損益。若不能對(duì)兩個(gè)階段進(jìn)行區(qū)分，那么就將所有支出全部作為費(fèi)用，同時(shí)地在當(dāng)期損益中記下。 </p><p>　　2. 2 對(duì)保險(xiǎn)企業(yè)的無形資產(chǎn)的攤銷 </p><p>　　2.2.1采用更加靈活的攤銷方式 </p>

8、;<p>　　攤銷方式上，根據(jù)舊準(zhǔn)則：自取得無形資產(chǎn)的當(dāng)月時(shí)間開始在無形資產(chǎn)的預(yù)計(jì)使用年限內(nèi)合理地進(jìn)行分期地平均攤銷，攤銷方法必須是直線法攤銷。與此不同的是根據(jù)新準(zhǔn)則，攤銷方式有多種，如生產(chǎn)總量法、直線法、加速攤銷法等，保險(xiǎn)企業(yè)可以在其使用壽命內(nèi)系統(tǒng)地進(jìn)行攤銷。注意的是攤銷方式的選擇是有要求的，保險(xiǎn)企業(yè)無形資產(chǎn)攤銷方法的確定的產(chǎn)生效果是該無形資產(chǎn)產(chǎn)生的相關(guān)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式得到合理的反映，不同會(huì)計(jì)期間，該攤銷方法必須如一地

9、運(yùn)用，不能在不同的會(huì)計(jì)期間隨意更改。如果在預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式在某些條件下我們無法可靠確定，直線法攤銷是必須的選擇。對(duì)于攤銷金額，要進(jìn)行費(fèi)用化處理，相對(duì)應(yīng)的另一個(gè)會(huì)計(jì)科目是當(dāng)期損益。若保險(xiǎn)企業(yè)的無形資產(chǎn)使用壽命是不確定的，那么企業(yè)在持有期間不攤銷無形資產(chǎn)，同時(shí)在每個(gè)會(huì)計(jì)期間完成減值測(cè)試。 </p><p>　　2.2.2攤銷年限更注重實(shí)質(zhì) </p><p>　　根據(jù)舊準(zhǔn)則，“無形資產(chǎn)攤銷年限不得超

10、過法律、合同規(guī)定的受益年限的較短者，并且不得超過 10 年； 法律、合同未規(guī)定受益年限的，以不超過10 年的期限進(jìn)行攤銷?！毕啾容^舊規(guī)則，新準(zhǔn)則以實(shí)質(zhì)重于形式為原則，沒有攤銷期不超過10 年的明確規(guī)定，表述為 “企業(yè)在取得無形資產(chǎn)時(shí)應(yīng)當(dāng)對(duì)其使用壽命進(jìn)行分析判斷。若為保險(xiǎn)企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益的期限無法被預(yù)見，那么應(yīng)當(dāng)作使用壽命不確定的無形資產(chǎn)。若保險(xiǎn)企業(yè)具有使用壽命為有限的無形資產(chǎn)，那么其應(yīng)攤銷金額應(yīng)當(dāng)在無形資產(chǎn)的使用壽命內(nèi)進(jìn)行系統(tǒng)合理的攤銷

11、，對(duì)于攤銷期沒有固定的規(guī)定，從可以使用時(shí)到無形資產(chǎn)被確認(rèn)終止時(shí)為止?！绷硗?，新準(zhǔn)則針對(duì)年限判斷表述方面相對(duì)于就規(guī)則也有了變化。 </p><p>　　2.2.3攤銷基數(shù)中殘值的考慮 </p><p>　　新準(zhǔn)則將無形資產(chǎn)的攤銷基數(shù)定為成本和預(yù)計(jì)殘值后的差額。而在舊準(zhǔn)則中，攤銷基數(shù)只考慮成本，沒有將殘值考慮進(jìn)去。所以，保險(xiǎn)企業(yè)的無形資產(chǎn)根據(jù)新規(guī)則，凈殘值不再限定為零。根據(jù)新規(guī)則，一般條件下無

12、形資產(chǎn)若使用壽命有限，在下面情形外，殘值為零： 預(yù)計(jì)殘值信息可以由活躍的使用壽命結(jié)束時(shí)很可能存在的交易市場(chǎng)得到；預(yù)期在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時(shí)第三方承諾以殘值購買這資產(chǎn)。新準(zhǔn)則對(duì)于殘值的的規(guī)定與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，操作起來符合實(shí)際和具體。 </p><p>　　2. 3 保險(xiǎn)企業(yè)出租無形資產(chǎn)的核算相關(guān)處理 </p><p>　　保險(xiǎn)企業(yè)對(duì)無形資產(chǎn)的出租意味著保險(xiǎn)公司在無形資產(chǎn)的使用權(quán)方面暫時(shí)轉(zhuǎn)

13、給別人即讓渡。注意的是，考慮到出租無形資產(chǎn)，所有權(quán)還是保留在保險(xiǎn)企業(yè)，所以無形資產(chǎn)的賬面價(jià)值是不能注銷的。在會(huì)計(jì)處理上，通過分別將保險(xiǎn)企業(yè)的其他業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)成本進(jìn)行確認(rèn)來對(duì)保險(xiǎn)企業(yè)讓渡無形資產(chǎn)使用權(quán)得到收益即產(chǎn)生的租金收入以及由此產(chǎn)生的有關(guān)費(fèi)用進(jìn)行處理。 </p><p>　　具體來說，按照新規(guī)則規(guī)定，無形資產(chǎn)的收入應(yīng)在同時(shí)符合企業(yè)流入有與出租相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益以及該經(jīng)濟(jì)利益（表現(xiàn)為租金收入）的金額能夠可以進(jìn)行

14、可靠計(jì)量上述兩個(gè)條件下才能進(jìn)行確認(rèn)。要注意的是在對(duì)收入進(jìn)行確認(rèn)時(shí)，同步地對(duì)相關(guān)費(fèi)用進(jìn)行確認(rèn)，使得收入與費(fèi)用的確認(rèn)相配比。 　　2.4 保險(xiǎn)企業(yè)無形資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓的核算 </p><p>　　保險(xiǎn)企業(yè)轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)意味著對(duì)企業(yè)自身的無形資產(chǎn)的所有權(quán)讓渡。保險(xiǎn)公司無形資產(chǎn)出售給第三方，通過將企業(yè)所流入的經(jīng)濟(jì)利益（相關(guān)款項(xiàng)）相減該資產(chǎn)的賬面價(jià)值，該值要通過營業(yè)外收入或支出來表示，劃入當(dāng)期損益科目。 轉(zhuǎn)讓已入賬的無形資產(chǎn)

15、時(shí)，根據(jù)實(shí)際轉(zhuǎn)讓收入價(jià)款，借記“銀行存款”科目，按照轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)的攤余價(jià)值，貸記“無形資產(chǎn)”科目；按照轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)應(yīng)繳納的營業(yè)稅，貸記“應(yīng)交稅金——應(yīng)交營業(yè)稅”科目，差額部分借記“營業(yè)外支出”或貸記“營業(yè)外收入”。 </p><p>　　2. 5 保險(xiǎn)企業(yè)無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的會(huì)計(jì)處理 </p><p>　　保險(xiǎn)公司一般執(zhí)行《金融企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，同時(shí)根據(jù)新規(guī)則，企業(yè)計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時(shí)，計(jì)量

16、的原則是，無形資產(chǎn)可收回金額與報(bào)表中的賬面價(jià)值哪個(gè)更低，表示為賬面價(jià)值和可收回金額兩者之差。無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備應(yīng)按單項(xiàng)項(xiàng)目計(jì)提。當(dāng)計(jì)提無形資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備，應(yīng)當(dāng)是下列一項(xiàng)或若干項(xiàng)情況出現(xiàn)時(shí)：第一種情況是有其他新技術(shù)出現(xiàn)，該無形資產(chǎn)被新技術(shù)給替代，嚴(yán)重影響到為保險(xiǎn)公司帶來可計(jì)量的收益的能力；第二種情況是，該無形資產(chǎn)的市價(jià)因某種原因在當(dāng)期下跌幅度較大，預(yù)期不會(huì)在剩余攤銷年限內(nèi)將無形資產(chǎn)的市價(jià)恢復(fù)到全來的水平；第三種情況是，出現(xiàn)這種非常明確的無形

17、資產(chǎn)的可收回金額被無線資產(chǎn)的賬面價(jià)值超過的種種情況。通過借記“營業(yè)外支出”，同時(shí)進(jìn)行貸記“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”的處理來完成無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提工作。 </p><p>　　在減值損失時(shí)候可以轉(zhuǎn)回問題上，新規(guī)則和舊準(zhǔn)則截然不同。按照舊規(guī)則規(guī)定，保險(xiǎn)企業(yè)以前年度有已確認(rèn)的減值損失時(shí)可在一定條件下可以將部分或者全部轉(zhuǎn)回。但按照新準(zhǔn)則表述，保險(xiǎn)企業(yè)一旦提取確認(rèn)的話，那么減值算是就不允許轉(zhuǎn)回。之所以有該規(guī)定，目的是防止企業(yè)

18、為達(dá)到某種目的而進(jìn)行操縱利潤，隱瞞企業(yè)實(shí)際的經(jīng)營和運(yùn)作狀況，從而在技術(shù)上對(duì)企業(yè)進(jìn)行盈余管理的空間壓縮。 </p><p>　　3.保險(xiǎn)企業(yè)在新規(guī)則無形資產(chǎn)核算存在的問題 </p><p>　　3. 1 保險(xiǎn)企業(yè)可能有目的的對(duì)開發(fā)階段和研究階段的支出比例調(diào)節(jié) </p><p>　　按照新準(zhǔn)則，經(jīng)濟(jì)主體區(qū)別對(duì)待將自身的開發(fā)與研究支出，各自處理為資本化和費(fèi)用化。但是，可能

19、出現(xiàn)這種情況：一些保險(xiǎn)上市公司在實(shí)際操作中為了對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的關(guān)鍵數(shù)據(jù)進(jìn)行粉飾，出現(xiàn)故意調(diào)節(jié)企業(yè)在兩個(gè)階段中支出比例的可能性，企業(yè)對(duì)自己該會(huì)計(jì)期間的利潤等經(jīng)營成果進(jìn)行化妝，并進(jìn)行盈余管理的目的。 </p><p>　　3. 2 保險(xiǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的可比性收到攤銷方法的可選擇性影響 </p><p>　　值得注意的是這種情況，因?yàn)榭紤]到會(huì)計(jì)計(jì)量本身的局限性，因?yàn)橥唤?jīng)濟(jì)活動(dòng)保險(xiǎn)公司可以有機(jī)會(huì)根據(jù)自

20、己的目標(biāo)而選擇有幾種產(chǎn)生不同會(huì)計(jì)結(jié)果的的會(huì)計(jì)方法，導(dǎo)致到會(huì)計(jì)方法的多樣性和會(huì)計(jì)信息的可比性之間的取舍和平衡問題。 </p><p>　　3. 3 保險(xiǎn)企業(yè)計(jì)提無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的問題 </p><p>　　因?yàn)闇p值準(zhǔn)備一旦確認(rèn)原則上就不能進(jìn)行轉(zhuǎn)回的處理，產(chǎn)生的可能結(jié)果是若個(gè)別企業(yè)在本會(huì)計(jì)期間的經(jīng)營利潤較難看時(shí)，雖然無形資產(chǎn)減值跡象真真實(shí)實(shí)的存在，但故意不對(duì)減值準(zhǔn)備充分計(jì)提。另一方面，無形資產(chǎn)

21、難以對(duì)其未來現(xiàn)金流量進(jìn)行估計(jì)，因?yàn)槲覈糠譄o形資產(chǎn)具有獨(dú)特性、保密性、隱蔽性，無形資產(chǎn)市場(chǎng)活躍度不高，進(jìn)而影響到無形資產(chǎn)的公允價(jià)值測(cè)算。這樣，會(huì)計(jì)信息質(zhì)量能否因?yàn)楝F(xiàn)值和公允價(jià)值計(jì)量屬性而較好地提升產(chǎn)生懷疑 </p><p>　　4.保險(xiǎn)企業(yè)無形資產(chǎn)核算的相關(guān)對(duì)策與建議 </p><p>　　無形資產(chǎn)攤銷時(shí)若使用壽命不確定時(shí)，反映與該無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的預(yù)期實(shí)現(xiàn)方式應(yīng)該和無形資產(chǎn)攤銷方法

22、的選擇聯(lián)系起來。雖然新規(guī)則相對(duì)于舊規(guī)則有些進(jìn)步，但無形資產(chǎn)若使用壽命不確定則不予攤銷的規(guī)定顯得過于不靈活，同時(shí)也方便了個(gè)別企業(yè)對(duì)利潤的粉飾。因此，會(huì)計(jì)事務(wù)所和政府相關(guān)監(jiān)管部門需要進(jìn)一步甄別，需要更高的要求。 </p><p>　　最后對(duì)監(jiān)管無形資產(chǎn)減值計(jì)提方面的加強(qiáng)。雖然新準(zhǔn)則無形資產(chǎn)計(jì)提的減值準(zhǔn)備是不得轉(zhuǎn)回的。但這原則是單向的，因?yàn)閷?duì)無形資產(chǎn)核算只有減值不考慮增值情形，固然符合會(huì)計(jì)的謹(jǐn)慎性的原則，但卻不能顧及真

23、實(shí)性及相關(guān)性信息。我們可以考慮在制度上如何對(duì)保險(xiǎn)企業(yè)的無形資產(chǎn)減值計(jì)提的監(jiān)管進(jìn)行加強(qiáng)，采取疏導(dǎo)而非堵漏的制度設(shè)計(jì)，才能在保險(xiǎn)企業(yè)的會(huì)計(jì)信息的有用性和相關(guān)性有所提高。 </p><p><b>　　參考文獻(xiàn) </b></p><p>　　[1]戴雪梅. 淺析新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)無形資產(chǎn)核算的影響[J]. 成 都 紡 織 高 等 專 科 學(xué) 校 學(xué)報(bào). 2011， 28（3）：

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