房地產項目會計核算與稅收籌劃實務解析

1、房地產開發(fā)項目會計核算與稅收籌劃實務解析,2,主要內容,第一節(jié) 房地產開發(fā)項目結算及會計核算實務 第二節(jié) 開發(fā)項目土地增值稅清算實務解析 第三節(jié) 企業(yè)所得稅與土地增值稅比較第四節(jié) 企業(yè)主要稅收籌劃方法實務案例解析,3,第一節(jié) 房地產開發(fā)項目結算及會計核算實務,一、項目開發(fā)三個階段 二、項目開發(fā)結算四個程序 三、開發(fā)成本的歸集范圍及會計核算賬戶設置、程序、方法 四、開發(fā)間接費用10大內容

2、五、房屋開發(fā)成本核算 六、企業(yè)所得稅開發(fā)成本與會計成本5大不同點 七、土地增值稅開發(fā)成本與會計成本3大不同點,4,一、項目開發(fā)的三個階段 準備階段、行政審批階段和權屬初始登記階段。 （一）準備階段 房地產開發(fā)公司的準備工作在報行政機關審批之前，應辦理好土地出讓手續(xù)，委托有資質的勘察設計院對待建項目進行研究并制作報告書，應附有詳細的規(guī)劃設計參數(shù)和效果圖，并落實足夠的開發(fā)資金。

3、,5,取得國有土地使用權的最主要途徑： 1、出讓方式 2、劃撥方式 3、轉讓方式 4、參加競拍取得開發(fā)項目 5、合作開發(fā)取得土地或項目 6、收購房地產項目 7、收購目標公司股權獲得土地或在建項目 8、收購債權將債務人抵債的在建項目或土地通過司法程序過戶的方式獲得房地產項目 9、改制重組置換

4、方式取得土地或項目,6,（二）行政審批階段 房地產建設項目的行政許可程序一般共分六個步驟：選址定點；規(guī)劃總圖審查及確定規(guī)劃設計條件；初步設計及施工圖審查；規(guī)劃報建圖審查；施工報建；建設工程竣工綜合驗收備案。 1、選址定點 計委立項、國土資源局規(guī)劃和土地審查、建委建設條件意見、環(huán)保局意見、文化局、地震局、園林局、水利局對建設工程相關審查 、規(guī)劃部門辦理項目選址意見書 。,7,2、規(guī)劃總圖審查及

5、確定規(guī)劃設計條件 人防工程建設審查、土地預審、公安消防支隊、公安交警支隊、教育局、水利局、城管局、環(huán)保局、園林局、文化局對建設工程相關專業(yè)內容和范圍進行審查、規(guī)劃部門核發(fā)《建設用地規(guī)劃許可證》。 3、初步設計和施工圖設計審查 規(guī)劃審查、消防設計審查、交警支隊的交通條件審查、人防設計審查、用地預審、市政部門、環(huán)保局、衛(wèi)生局、地震局等專業(yè)審查、建委制發(fā)初步設計批復并核發(fā)技術性審查委托通知單，同

6、時發(fā)放《建設工程施工圖設計文件審查批準書》。,8,4、規(guī)劃報建圖審查階段 消防設計審查、人防設施審查、建委、市政部門、園林局、環(huán)保局、衛(wèi)生局對相關專業(yè)內容和范圍審查、規(guī)劃部門對變更部分的規(guī)劃設計補充核準規(guī)劃設計條件，在建設單位繳納有關規(guī)費后，核發(fā)《建設工程規(guī)劃許可證》（副本）。 　　 5、施工報建階段 建設單位辦理施工報建登記、工程發(fā)包、建委組織職能部門對工程開工條件進行審查，核發(fā)《建筑工

7、程施工許可證》。,9,6、建設工程竣工綜合驗收備案階段 建筑工程質量監(jiān)督站竣工驗收報告?zhèn)浒笇彶?、財政部門對行政事業(yè)性收費和基金核實驗收、規(guī)劃部門、市政部門、水利局、環(huán)保局、文化局、衛(wèi)生局、消防支隊、園林局以及其他需要參加驗收的部門按有關規(guī)定驗收、規(guī)劃部門核發(fā)《建設工程規(guī)劃許可證》（正本）、建委綜合各部門驗收、審查意見，出具建設工程項目竣工綜合驗收備案證明。,10,（三）權屬初始登記 房管局核準新建商品房所

8、有權初始（大產權證）登記。開發(fā)商應提交材料： 1、申請書； 2、企業(yè)營業(yè)執(zhí)照； 3、用地證明文件或者土地使用權證； 4、建設用地規(guī)劃許可證； 5、建設工程規(guī)劃許可證； 6、施工許可證； 7、房屋竣工驗收資料； 8、房屋測繪成果； 9、其他文件。,,11,二、項目開發(fā)結算四個程序 （

9、一）工程預算 企業(yè)根據擬建建筑工程的設計圖紙、建筑工程預算定額、費用定額、建筑材料預算價格以及與其配套使用的有關規(guī)定等，預先計算和確定每個建設項目所需全部費用的技術經濟文件，稱為建筑工程預算。 按專業(yè)劃分為土建工程、給排水工程、采暖工程和電氣工程預算。按費用內容劃分為單位工程、單項工程和總概預算。,12,（二）工程結算 是指施工企業(yè)按照承包合同（含補充協(xié)議）和已完工程量向建設單位（如房地產

10、開發(fā)企業(yè)）辦理工程價結（清算）的文件。主要方式： 1、按月結算。實行旬末或月中預支，月終結算，竣工后清算的方法。 　　 2、竣工后一次結算 3、分段結算（按形象進度） 　　 4、目標（控制界面）結算 5、其他結算方式,13,（三）竣工結算 是指施工企業(yè)按照合同規(guī)定，在一個單位工程或單項建筑安裝工程完工、驗收、點交后，向建設單位（業(yè)主）辦理最后工

11、程價款清算的經濟技術文件。經審查的工程竣工結算是核定建設工程造價的依據。 竣工決算工程款=預算（或概算）或合同價款+施工過程中預算或合同價款調整數(shù)額－預付及已結算工程價款－保修金,14,1、預算結算方式。施工圖預算加簽證結算。 　　 2、承包總價結算方式。這種方式的工程承包合同為總價承包合同。工程竣工后，暫扣合同價的2%～5%作為維修金，其余工程價款一次結清。 3、平方米造價包干方式。

12、 4、工程量清單結算方式。采用清單招標時，中標人填報的清單分項工程單價是承包合同的組成部分，結算時按實際完成的工程量，以合同中的工程單價為依據計算結算價款。 工程竣工驗收合格簽署工程竣工驗收報告。,15,（四）竣工決算 竣工決算是由建設單位編制的反映建設項目實際造價和投資效果的文件，是項目法人核定各類新增資產價值，辦理其交付使用的依據。通過竣工決算，反映建設工程的實際造價和投資結果；通過竣工決

13、算與概算、預算的對比分析，考核投資控制的工作成效。 竣工決算的內容應包括從項目策劃到竣工投產全過程的全部實際費用，包括竣工財務決算說明書、竣工財務決算報表、工程竣工圖和工程造價對比分析四個部分。,,16,三、開發(fā)成本的歸集范圍及會計核算賬戶設置、程序、方法 （一）開發(fā)成本組成內容 房地產企業(yè)開發(fā)產品成本是指房地產開發(fā)企業(yè)在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項費用支出。開發(fā)產品成本可分為四類：土地開發(fā)成本

14、、房屋開發(fā)成本、配套設施開發(fā)成本、代建工程開發(fā)成本。 會計核算將其費用分為六個成本項目：土地征用及拆遷補償費、前期工程費、基礎設施費、建筑安裝工程費、配套設施費和開發(fā)間接費。,17,1、土地征用及拆遷補償費。是指因開發(fā)房地產而征用土地所發(fā)生的各項費用，包括征地費、安置費以及原有建筑物的拆遷補償費。 2、前期工程費。是指土地、房屋開發(fā)前發(fā)生的規(guī)劃、設計、可行性研究以及水文地質勘察、測繪、場地平整等費用。

15、 3、基礎設施費。是指土地、房屋開發(fā)過程中發(fā)生的供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、綠化、環(huán)衛(wèi)設施以及道路等基礎設施費用。,18,4、建筑安裝工程費。是指開發(fā)項目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項建筑安裝工程費和設備費。 5、配套設施費。是指在開發(fā)小區(qū)內發(fā)生，可計入土地、房屋開發(fā)成本的不能有償轉讓的公共配套設施費用，如鋼爐房、水泵房、居委會、派出所、幼托、消防、車庫等設施支出。 6、開

16、發(fā)間接費。是指房地產開發(fā)企業(yè)內部獨立核算單位及開發(fā)現(xiàn)場為開發(fā)房地產而發(fā)生的各項間接費用，包括現(xiàn)場管理機構人員工資、福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、勞動保護費、周轉房攤銷等。,19,（二）開發(fā)成本核算程序 開發(fā)成本的核算是指企業(yè)將開發(fā)一定數(shù)量的開發(fā)項目（如商品房）所支出的全部費用按成本項目進行歸集和分配，最終計算出開發(fā)項目總成本和單位建筑面積成本的過程。其一般程序是： 1、確定成本核算單位

17、 2、設置賬戶：開發(fā)成本、開發(fā)間接費、開發(fā)產品 3、歸集開發(fā)產品費用：直接成本、間接成本和共同成本 4、計算并結轉已完開發(fā)產品實際成本,20,（三）成本分攤方法 1、占地面積法。 指按已動工開發(fā)成本對象占地面積占開發(fā)用地總面積的比例進行分配。 2、建筑面積法。指按已動工開發(fā)成本對象建筑面積占開發(fā)用地總建筑面積的比例進行分配。 3、直接成本法。指按期內某一成本對

18、象的直接開發(fā)成本占期內全部成本對象直接開發(fā)成本的比例進行分配。 4、預算造價法。指按期內某一成本對象預算造價占全部成本對象預算造價的比例進行分配。,21,四、開發(fā)間接費用的10大內容 開發(fā)間接費用是指房地產開發(fā)企業(yè)內部項目施工單位在開發(fā)現(xiàn)場組織管理開發(fā)產品而發(fā)生的各項費用。這些費用雖也屬于直接為房地產開發(fā)而發(fā)生的費用，但它不能確定其為某項開發(fā)產品所應負擔，因而無法將它直接記入各項開發(fā)產品成本。

19、 會計核算時，先記入“開發(fā)間接費用”賬戶，然后按照適當分配標準，將它分配記入各項開發(fā)產品成本。,22,1、工資。 指開發(fā)企業(yè)內部獨立核算單位現(xiàn)場管理機構行政、技術、經濟、服務等人員的工資、獎金和津貼。 2、職工福利費。 指按上項人員工資總額的一定比例（14％）范圍內列支的職工福利費。 3、折舊費。 指開發(fā)企業(yè)內部項目核算單位使用屬于固定資產的房屋、設備、儀器等提取的折舊費。 4、修

20、理費。 指開發(fā)企業(yè)內部項目核算單位使用屬于固定資產的房屋、設備、儀器等發(fā)生的修理費。,23,5、辦公費。 指開發(fā)企業(yè)內部項目核算單位管理部門辦公用的文具、紙張、印刷、郵電、書報、會議、差旅交通、集體取暖用煤等費用。 6、水電費。 指開發(fā)企業(yè)內部項目核算單位各管理部門耗用的水電費。 7、勞動保護費。 指用于開發(fā)企業(yè)內部項目核算單位職工的勞動保護用品的購置、攤銷和修理費，供職工保健用營養(yǎng)品、防暑飲料、

21、洗滌等物品的購置費或補助費，以及工地上職工洗澡、飲水的燃料等。,24,8、周轉房攤銷。 指不能確定為某項開發(fā)項目安置拆遷居民周轉使用的房屋計提的攤銷費。 9、利息支出。 指開發(fā)企業(yè)為開發(fā)房地產借入資金所發(fā)生而不能直接計入某項開發(fā)成本的利息支出及相關的手續(xù)費，但使用前暫存銀行而發(fā)生的利息收入應沖減支出。開發(fā)產品動工前和完工以后的借款利息，應作為財務費用，計入當期損益。 10、其他費用。指上列各項費用以外的

22、其他開發(fā)間接費用支出。,,25,五、房屋開發(fā)成本核算 分析：開發(fā)小區(qū)內有住宅、別墅、商鋪和配套設施，需要分別計算可售面積單位成本嗎？ （一）核算對象 《房地產開發(fā)經營業(yè)務企業(yè)所得稅處理辦法》（國稅發(fā)[2009]31號）第二十六條規(guī)定，成本對象是指為歸集和分配開發(fā)產品開發(fā)、建造過程中的各項耗費而確定的費用承擔項目。計稅成本對象的確定原則如下：,26,1、可否銷售原則 開發(fā)產品能

23、夠對外經營銷售的，應作為獨立的計稅成本對象進行成本核算；不能對外經營銷售的，可先作為過渡性成本對象進行歸集，然后再將其相關成本攤入能夠對外經營銷售的成本對象。 2、分類歸集原則 對同一開發(fā)地點、竣工時間相近、產品結構類型沒有明顯差異的群體開發(fā)的項目，可作為一個成本對象進行核算。,27,3、功能區(qū)分原則 開發(fā)項目某組成部分相對獨立，且具有不同使用功能時，可以作為獨立的成本對象進行核算。

24、 4、定價差異原則 開發(fā)產品因其產品類型或功能不同等而導致其預期售價存在較大差異的，應分別作為成本對象進行核算。,28,5、成本差異原則 開發(fā)產品因建筑上存在明顯差異可能導致其建造成本出現(xiàn)較大差異的，要分別作為成本對象進行核算?！　?6、權益區(qū)分原則 開發(fā)項目屬于受托代建的或多方合作開發(fā)的，應結合上述原則分別劃分成本對象進行核算?！　〕杀緦ο笥善髽I(yè)在開工之前合理確定，并報主管

25、稅務機關備案。如需改變成本對象的，應征得主管稅務機關同意。,29,（二）房屋開發(fā)成本項目核算 1.土地征用及拆遷補償費 （1）能分清成本核算對象，直接計入有關房屋開發(fā)成本核算對象的“土地征用及拆遷補償費”成本項目，計入“開發(fā)成本—A項目”科目。 （2）分不清核算對象的，應先將其支出通過“開發(fā)成本—自用土地開發(fā)成本”科目歸集，待開發(fā)完成投入使用時，再按規(guī)定的方法分配計入成本核算對象，計入“開發(fā)

26、成本—×項目”科目借方和“開發(fā)成本—自用土地開發(fā)成本”科目貸方。,30,2.前期工程費 （1）能分清成本核算對象的，應直接計入核算對象的“前期工程費”項目，借記“開發(fā)成本—A(前期工程費)”科目。 （2）應由兩個或兩個以上成本對象負擔的前期工程費，應按規(guī)定的方法分配計入有關成本核算對象的“前期工程費”項目，借記“開發(fā)成本—A/B項目(前期工程費)”科目，貸記“銀行存款”等相關科目。,31,3.基

27、礎設施費 一般應直接分配計入有關房屋開發(fā)成本核算對象的“基礎設施費”項目，借記“開發(fā)成本—A項目（基礎設施費）”科目，貸記“銀行存款”科目。 4.建筑安裝工程費 根據企業(yè)承付完工價款，直接計入有關房屋開發(fā)成本核算對象的“建筑安裝工程費”項目，借記“開發(fā)成本—A項目”科目，貸記“應付賬款—應付工程款”科目。如要分配的，可以按工程預算造價法、建筑面積法等計算。,32,5.公共配套設施費

28、 （1）對能分清并直接計入某個成本對象的不能有償轉讓的公共配套設施，可以直接計入有關房屋開發(fā)成本，在“開發(fā)成本—A項目配套設施本”科目歸集其發(fā)生的支出。 （2）對不能直接計入房屋開發(fā)成本的不能有償轉讓的公共配套設施，應先在“開發(fā)成本—配套設施開發(fā)成本”科目進行歸集，開發(fā)完成后再按規(guī)定的標準分配計入具體項目開發(fā)成本。,33,6.開發(fā)間接費 先計入“開發(fā)間接費用”科目，然后再按適當分配標準，將它分配計入

29、各開發(fā)項目產品成本。 為了簡化核算手續(xù)并防止重復分配，對不能有償轉讓的配套設施，可不分配開發(fā)間接費用。 如果開發(fā)企業(yè)不設置現(xiàn)場項目管理機構而由企業(yè)（即公司本部）定期或不定期地派人到開發(fā)現(xiàn)場組織開發(fā)活動，其所發(fā)生的費用，除周轉房攤銷外，其他開發(fā)間接費記入企業(yè)管理費用。,34,六、企業(yè)所得稅開發(fā)成本與會計成本核算5大不同點 （一）成本對象確定原則 可否銷售原則、分類歸集原則、功

30、能區(qū)分原則、定價差異原則、成本差異原則、權益區(qū)分原則。 成本對象由企業(yè)在開工之前合理確定,并報主管稅務機關備案。成本對象一經確定，不能隨意更改或相互混淆，如確需改變成本對象的，應征得主管稅務機關同意。,35,（二）計稅成本內容 1、土地征用費及拆遷補償費。 指為取得土地開發(fā)使用權（或開發(fā)權）而發(fā)生的各項費用，主要包括土地買價或出讓金、大市政配套費、契稅、耕地占用稅、土地使用費、土地閑置費、土地變更用途和

31、超面積補交的地價及相關稅費、拆遷補償支出、安置及動遷支出、回遷房建造支出、農作物補償費、危房補償費等。 2、前期工程費。 指項目開發(fā)前期發(fā)生的水文地質勘察、測繪、規(guī)劃、設計、可行性研究、籌建、場地通平等前期費用。,36,3、建筑安裝工程費。 指開發(fā)項目開發(fā)過程中發(fā)生的各項建筑安裝費用。主要包括開發(fā)項目建筑工程費和開發(fā)項目安裝工程費等。 4、基礎設施建設費。 指開發(fā)項目在開發(fā)過程中所發(fā)生的各項基礎設施支出，

32、主要包括開發(fā)項目內道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明等社區(qū)管網工程費和環(huán)境衛(wèi)生、園林綠化等園林環(huán)境工程費。,37,5、公共配套設施費。指開發(fā)項目內發(fā)生的、獨立的、非營利性的，且產權屬于全體業(yè)主的，或無償贈與地方政府、政府公用事業(yè)單位的公共配套設施支出。 6、開發(fā)間接費。 指企業(yè)為直接組織和管理開發(fā)項目所發(fā)生的，且不能將其歸屬于特定成本對象的成本費用性支出。主要包括管理人員工資、職工福利費、折舊費、修理費、辦公

33、費、水電費、勞動保護費、工程管理費、周轉房攤銷以及項目營銷設施建造費等。,38,（三）計稅成本核算的一般程序 1、對當期發(fā)生的各項支出，按其性質、經濟用途及發(fā)生的地點、時間區(qū)進行整理、歸類，并將其區(qū)分為應計入成本對象的成本和應在當期稅前扣除的期間費用。 2、 對應計入成本對象中的各項支出合理的劃分為直接成本、間接成本和共同成本, 并按規(guī)定將其合理的歸集、分配至已完工成本對象、在建成本對象和未建成本對象。,

34、39,3、 對本期已完工成本對象分類為開發(fā)產品和固定資產并對其計稅成本進行結算。其中屬于開發(fā)產品的，應按可售面積計算其單位工程成本。對本期已銷開發(fā)產品的計稅成本，準予在當期扣除，未銷開發(fā)產品計稅成本待其實際銷售時再予扣除。 4、 對本期未完工和尚未建造的成本對象應當負擔的成本費用，應按分別建立明細臺帳，待開發(fā)產品完工后再予結算。,40,（四）成本分配方法 1、企業(yè)下列成本應按以下方法進行分配：土地成本，

35、一般按占地面積法進行分配。如果確需結合其他方法進行分配的,應商稅務機關同意。 2、單獨作為過渡性成本對象核算的公共配套設施開發(fā)成本,應按建筑面積法進行分配。 3、借款費用屬于不同成本對象共同負擔的，按直接成本法或按預算造價法進行分配。 4、其他成本項目的分配法由企業(yè)自行確定。,41,占地面積法　?、僖淮涡蚤_發(fā)的，按某一成本對象占地面積占全部成本對象占地總面積的比例進行分配。　?、诜制陂_

36、發(fā)的，首先按本期全部成本對象占地面積占開發(fā)用地總面積的比例進行分配，然后再按某一成本對象占地面積占期內全部成本對象占地總面積的比例進行分配?！　∑趦热砍杀緦ο髴摀恼嫉孛娣e為期內開發(fā)用地占地面積減除應由各期成本對象共同負擔的占地面積。,42,（五）預提費用及后續(xù)費用 1、出包工程未最終辦理結算而未取得全額發(fā)票的，在證明資料充分的前提下，其發(fā)票不足金額可以預提，但最高不得超過合同總金額的10％。 2、

37、公共配套設施尚未建造或尚未完工的，可按預算造價合理預提建造費用。此類公共配套設施必須符合已在售房合同、協(xié)議或廣告、模型中明確承諾建造且不可撤銷，或按照法律法規(guī)規(guī)定必須配套建造的條件。,43,3、 應向政府上交但尚未上交的報批報建費用、物業(yè)完善費用可以按規(guī)定預提。物業(yè)完善費用是指按規(guī)定應由企業(yè)承擔的物業(yè)管理基金、公建維修基金或其他專項基金。 4、 土地開發(fā)同時連結房地產開發(fā)的，屬于一次性取得土地分期開發(fā)房地產的情況，其土地

38、開發(fā)成本經商稅務機關同意后可先按土地整體預算成本進行分配，待土地整體開發(fā)完畢再行調整。,44,5、后續(xù)成本處理 國稅發(fā)[2009]31號第三十四條 企業(yè)在結算計稅成本時其實際發(fā)生的支出應當取得但未取得合法憑據的，不得計入計稅成本，待實際取得合法憑據時，再按規(guī)定計入計稅成本。 第二十八條：對期前已完工成本對象應負擔的成本費用按已銷開發(fā)產品、未銷開發(fā)產品和固定資產進行分配，其中應由已銷開發(fā)產品負擔的部分

39、，在當期納稅申報時進行扣除，未銷開發(fā)產品應負擔的成本費用待其實際銷售時再予扣除。,45,七、土地增值稅開發(fā)成本與會計成本3大差異 （一）清算項目對象 1、《土地增值稅暫行條例實施細則》第八條，土地增值稅以納稅人房地產成本核算的最基本的核算項目或核算對象為單位計算。 2、國稅發(fā)〔2006〕187號第一條規(guī)定，土地增值稅以國家有關部門審批的房地產開發(fā)項目為單位進行清算，對于分期開發(fā)的項目，以分期

40、項目為單位清算。開發(fā)項目中同時包含普通住宅和非普通住宅的，應分別計算增值額。,46,3、《國家稅務總局關于印發(fā)的通知》（國稅發(fā)[2009]91號）第十七條規(guī)定，清算審核時，應審核房地產開發(fā)項目是否以國家有關部門審批、備案的項目為單位進行清算；對于分期開發(fā)的項目，是否以分期項目為單位清算；對不同類型房地產是否分別計算增值額、增值率，繳納土地增值稅。 分析：一般為普通住宅、非普通住宅和其他三類或兩類。,47,（二）開發(fā)成本內

41、容 開發(fā)土地和新建房及配套設施的成本，是指房地產開發(fā)項目實際發(fā)生的成本，包括土地征用及拆遷補償費、前期工程費、建筑安裝工程費、基礎設施費、公共配套設施費、開發(fā)間接費用。 1、土地征用及拆遷補償費，包括土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關地上、地下附著物拆遷補償?shù)膬糁С觯仓脛舆w用房支出等。（注：上述費用中不包括土地使用權購置成本）,48,2、 前期工程費，包括規(guī)劃、設計、項目可行性研究和水文、地質、

42、勘察、測繪、“三通一平”等支出。 3、 建筑安裝工程費。是指以出包方式支付給承包單位的建筑安裝工程費，以自營方式發(fā)生的建筑安裝工程費。 4、 基礎設施費。包括開發(fā)小區(qū)內道路、供水、供電、供氣、排污、排洪、通訊、照明、環(huán)衛(wèi)、綠化等工程發(fā)生的支出。,49,5、公共配套設施費。包括不能有償轉讓的開發(fā)小區(qū)內公共配套設施發(fā)生的支出。 6、開發(fā)間接費用，是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的費用，包括工資、職

43、工福利費、折舊費、修理費、辦公費、水電費、動保護費、周轉房攤銷等。 房地產開發(fā)企業(yè)辦理土地增值稅清算時計算與清算項目有關的扣除項目金額，須提供合法有效憑證；不能提供合法有效憑證的，不予扣除。房地產開發(fā)企業(yè)的預提費用，除另有規(guī)定外，不得扣除。,50,（三）扣除項目分配方法 《細則》規(guī)定，可按轉讓土地使用權的面積占總面積的比例計算分攤，或按建筑面積計算分攤，也可按稅務機關確認的其他方式計算分攤。

44、 國稅發(fā)〔2006〕187號，應按清算項目可售建筑面積占多個項目可售總建筑面積的比例或其他合理的方法。 國稅發(fā)[2009]91號，按照受益對象，采用合理的分配方法，分攤共同的成本費用。,,51,第二節(jié) 開發(fā)項目土地增值稅清算實務解析,一、土地增值稅的征稅對象 二、土地增值稅的預征、清算和核定征收 三、清算的兩種類型 四、清算收入的范圍及3步確認法 五、清算5大扣除項目詳

45、細解析 六、扣除項目的5種分配方法 七、特殊事項的土地增值稅處理 八、土地增值稅項目清算的鑒證,52,一、土地增值稅的征稅對象 《土地增值稅暫行條例》第二條　轉讓①國有土地使用權、②地上的建筑物及其③附著物并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人，應當依照本條例繳納土地增值稅。 《實施細則》第四條　條例第二條所稱的地上的建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上

46、地下的各種附屬設施。條例第二條所稱的附著物，是指附著于土地上的不能移動，一經移動即遭損壞的物品。,53,土地增值稅的征稅對象是轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物所取得的增值額。 一是僅對轉讓國有土地使用權的征收，對轉讓集體土地使用權的不征稅。 二是只對轉讓的房地產征稅，出租行為不轉讓不征稅。 三是對轉讓房地產并取得收入的征稅，對發(fā)生轉讓行為，而未取得收入的不征稅。

47、（國稅函發(fā)[1995]110 ）,54,二、土地增值稅的預征、清算和核定征收 （一）土地增值稅預征 《土地增值稅暫行條例實施細則》第十六條規(guī)定，納稅人在項目全部竣工結算前轉讓房地產取得的收入，由于涉及成本確定或其他原因，而無法據以計算土地增值稅的，可以預征土地增值稅，待該項目全部竣工，辦理結算后再進行清算，多退少補。具體辦法由各省、自治區(qū)、直轄市地方稅務局根據當?shù)厍闆r制定。,55,（二）土地增值稅清算

48、 1、基本計算規(guī)定 土地增值稅按照納稅人轉讓房地產所取得的增值額和規(guī)定的稅率計算征收. 增值額=轉讓房地產所取得的收入—扣除項目金額 增值率=增值額÷扣除項目金額 應納稅款=增值額×稅率－扣除項目金額×速算扣除系數(shù),56,2、扣除項目轉讓項目的性質 扣除項目

49、 1.取得土地使用權所支付的金額 2.房地產開發(fā)成本 新建房產轉讓 3.房地產開發(fā)費用 4.與轉讓房地產有關的稅金 5.其他扣除項目（加計20%扣除）

50、 1.房屋及建筑物的評估價格或購 買價每年加計5%后的金額 舊房轉讓 評估價格=重置成本價×成新折扣率 2.土地使用權所支付的地價款和按 國家統(tǒng)一規(guī)

51、定繳納的有關費用 3.轉讓環(huán)節(jié)繳納的稅金,,,57,轉讓項目性質 扣除項目 土地價款 未經開發(fā)土地 交納的有關費用

52、 繳納稅金 土地價款 交納的有關費用 已經開發(fā)土地 開發(fā)的成本

53、 繳納稅金 開發(fā)成本的20%,,,58,3、稅率 土地增值稅稅率表 增值額占扣除項目比例 稅率 扣除系數(shù)1 50%以下（含50%） 30% 02 超過50%～100%（含100%） 40%

54、5%3 超過100%～200%（含200%） 50% 15%4 200%以上 60% 35%增值額=轉讓房地產所取得的收入－扣除項目金額應納稅款=增值額×稅率－扣除項目金額×速算扣除系數(shù),59,（三）核定征收 清算中符合以下條件之一的，可核定征收 1.依照法律、行政法規(guī)的規(guī)定應當設置但

55、未設置賬簿的； 2.擅自銷毀賬簿或者拒不提供納稅資料的； 3.雖設置賬簿，但賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以確定轉讓收入或扣除項目金額的； 4.符合土地增值稅清算條件，企業(yè)未按照規(guī)定的期限辦理清算手續(xù)，經稅務機關責令限期清算，逾期仍不清算的； 5.申報的計稅依據明顯偏低又無正當理由的。,60,國稅發(fā)〔2010〕53號規(guī)定，核定征收必須嚴格依照稅法規(guī)規(guī)定

56、的條件進行，任何單位和個人不得擅自擴大核定征收范圍，凡擅自將核定征收作為本地區(qū)土地增值稅清算主要方式的，必須立即糾正。對確需核定征收的，要嚴格按照稅收法律法規(guī)的要求，從嚴、從高確定核定征收率。為了規(guī)范核定工作，核定征收率原則上不得低于5%，各省級稅務機關要結合本地實際，區(qū)分不同房地產類型制定核定征收率。,,61,三、清算的兩種類型：通知清算和自行清算 國稅發(fā)[2009]91號 （一）納稅人符合下列條件之一的

57、，應進行土地增值稅的清算。 1、房地產開發(fā)項目全部竣工、完成銷售的； 2、整體轉讓未竣工決算房地產開發(fā)項目的； 3、直接轉讓土地使用權的。,62,（二） 對符合以下條件之一的，主管稅務機關可要求納稅人進行土地增值稅清算。 1、已竣工驗收的房地產開發(fā)項目，已轉讓的房地產建筑面積占整個項目可售建筑面積的比例在85%以上，或該比例雖未超過85%，但剩余的可售建筑面積已經出租或自用

58、的； 2、取得銷售（預售）許可證滿三年仍未銷售完畢的； 3、納稅人申請注銷稅務登記但未辦理土地增值稅清算手續(xù)的； 4、省級稅務機關規(guī)定的其他情況。,63,（三）清算單位 ①國稅發(fā)[2009]91號： 清算審核時，應審核房地產開發(fā)項目是否以國家有關部門審批、備案的項目為單位進行清算；對于分期開發(fā)的項目，是否以分期項目為單位清算；對不同類型房地產是否分別計算增值額、增值率，繳納

59、土地增值稅。 ②財稅字[1995]048號: 對納稅人既建普通標準住宅又搞其他房地產開發(fā)的，應分別核算增值額。不分別核算增值額或不能準確核算增值額的，其建造的普通標準住宅不能適用免稅規(guī)定。,64,（四）一次清算 國稅發(fā)〔2006〕187號　　在土地增值稅清算時未轉讓的房地產，清算后銷售或有償轉讓的，納稅人應按規(guī)定進行土地增值稅的納稅申報，扣除項目金額按清算時的單位建筑面積成本費用乘以銷售或轉讓面積計算

60、。　　單位建筑面積成本費用=清算時的扣除項目總金額÷清算的總建筑面積,,65,四、項目清算收入的范圍及3步確認法 （一）一般應稅收入 《條例》第二條 轉讓國有土地使用權、地上的建筑物及其附著物(以下簡稱轉讓房地產)并取得收入的單位和個人，為土地增值稅的納稅義務人，應當依照本條例繳納土地增值稅。 條例第二條所稱的收入，包括轉讓房地產的全部價款及有關的經濟收益。包括貨幣收入、實物收入

61、、其他收入、視同銷售收入。,66,國稅函[2010]220號 關于土地增值稅清算時收入確認的問題　　土地增值稅清算時，已全額開具商品房銷售發(fā)票的，按照發(fā)票所載金額確認收入；未開具發(fā)票或未全額開具發(fā)票的，以交易雙方簽訂的銷售合同所載的售房金額及其他收益確認收入。銷售合同所載商品房面積與有關部門實際測量面積不一致，在清算前已發(fā)生補、退房款的，應在計算土地增值稅時予以調整。,67,（二）價格問題 納稅人有下

62、列情形之一的，按照房地產評估價格計算征收： ——隱瞞、虛報房地產成交價格的； ——提供扣除項目金額不實的； ——轉讓房地產的成交價格低于房地產評估價格，又無正當理由的 轉讓房地產的成交價格低于房地產評估價格，又無正當理由，是指納稅人申報的轉讓房地產的實際成交價低于房地產評估機構評定的交易價，納稅人又不能提供憑據或無正當理由的行為。,68,（三）視同銷售 企業(yè)

63、將開發(fā)產品用于職工福利、獎勵、對外投資、分配給股東或投資人、抵償債務、換取其他單位和個人的非貨幣性資產等，發(fā)生所有權轉移時應視同銷售房地產。視同銷售收入按下列方法和順序確認： ①按本企業(yè)在同一地區(qū)、同一年度銷售的同類房地產的平均價格確定； ② 由主管稅務機關參照當?shù)禺斈?、同類房地產的市場價格或評估價值確定。,69,國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知（國稅函[2010]220號）

64、六、關于拆遷安置土地增值稅計算問題　?。ㄒ唬┓康禺a企業(yè)用建造的本項目房地產安置回遷戶的，安置用房視同銷售處理，按國稅發(fā)[2006]187號第三條第（一）款規(guī)定確認收入，同時將此確認為房地產開發(fā)項目的拆遷補償費。房地產開發(fā)企業(yè)支付給回遷戶的補差價款，計入拆遷補償費；回遷戶支付給房地產開發(fā)企業(yè)的補差價款，應抵減本項目拆遷補償費。,70,（二）開發(fā)企業(yè)采取異地安置，異地安置的房屋屬于自行開發(fā)建造的，房屋價值按國稅發(fā)[2006]187號第三條

65、第（一）款的規(guī)定計算，計入本項目的拆遷補償費；異地安置的房屋屬于購入的，以實際支付的購房支出計入拆遷補償費。　?。ㄈ┴泿虐仓貌疬w的，房地產開發(fā)企業(yè)憑合法有效憑據計入拆遷補償費。,71,五、項目清算5大扣除項目詳細解析 （一）取得土地使用權所支付的金額； （二）開發(fā)土地的成本、費用； （三）新建房及配套設施的成本、費用、或者舊房及建筑物的評估價格； （四）與轉讓房地產有關的稅金；

66、 （五）財政部規(guī)定的其他扣除項目（加計扣除）。,72,（一）取得土地使用權所支付的金額 是指納稅人為取得土地使用權所支付的地價款和按國家統(tǒng)一規(guī)定交納的有關費用。 ——以出讓方式取得土地使用權的，為支付的土地出讓金； ——以行政劃撥方式取得土地使用權的，為轉讓土地使用權時按規(guī)定補交的出讓金； ——以轉讓方式取得土地使用權的，為支付的地價款。 投資

67、取得的土地使用權如何處理？,73,（二）開發(fā)成本（兼與企業(yè)所得稅比較） 是指納稅人房地產開發(fā)項目實際發(fā)生的成本，包括： 1、土地征用及拆遷補償費 2、前期工程費 3、建筑安裝工程費 4、基礎設施費 5、公共配套設施費 6、開發(fā)間接費用。,74,1、 土地征用及拆遷補償費，包括土地征用費、耕地占用稅、勞動力安置費及有關地上、地

68、下附著物拆遷補償?shù)膬糁С?，安置動遷用房支出等。 所得稅規(guī)定： 主要包括土地買價或出讓金、大市政配套費、契稅、耕地占用稅、土地使用費、土地閑置費、土地變更用途和超面積補交的地價及相關稅費、拆遷補償支出、安置及動遷支出、回遷房建造支出、農作物補償費、危房補償費等。,75,國家稅務總局關于土地增值稅清算有關問題的通知（國稅函[2010]220號）　　二、房地產開發(fā)企業(yè)未支付的質量保證金，其扣除項目金額的確定問