企業(yè)合并如何進(jìn)行納稅籌劃

1、企業(yè)合并如何進(jìn)行納稅籌劃企業(yè)合并如何進(jìn)行納稅籌劃一、企業(yè)合并的含義、類型及政策依據(jù)一、企業(yè)合并的含義、類型及政策依據(jù)企業(yè)合并是指兩個(gè)或兩個(gè)以上的企業(yè)，依照法律規(guī)定、合同約定改建為一個(gè)企業(yè)的行為。企業(yè)合并有吸收合并和新設(shè)合并兩種形式。一個(gè)企業(yè)續(xù)存，其他企業(yè)解散的，為吸收合并；重新設(shè)立一個(gè)新企業(yè)，原來(lái)各方企業(yè)解散的，為新設(shè)合并。由于新設(shè)合并企業(yè)原生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程的連續(xù)狀態(tài)已被終止，新設(shè)合并企業(yè)的納稅籌劃基本等同于一般新設(shè)企業(yè)的納稅籌劃方法。所以

2、吸收合并的納稅籌劃成為企業(yè)合并籌劃研究的主要對(duì)象。涉及企業(yè)合并的稅法主要有兩個(gè)：一個(gè)是國(guó)家稅務(wù)總局《企業(yè)改組改制中若干所得稅業(yè)務(wù)問(wèn)題的暫行規(guī)定》（國(guó)稅發(fā)[1998]97號(hào)），另一個(gè)是國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)合并分立業(yè)務(wù)有關(guān)所得稅問(wèn)題的通知》（國(guó)稅發(fā)[2002]119號(hào)）。企業(yè)合并業(yè)務(wù)的所得稅應(yīng)根據(jù)合并的具體方式處理。二、企業(yè)合并時(shí)虧損彌補(bǔ)的納稅籌劃二、企業(yè)合并時(shí)虧損彌補(bǔ)的納稅籌劃1、一般情況下，被合并企業(yè)應(yīng)視為按公允價(jià)值轉(zhuǎn)讓、處置全部資產(chǎn)

3、，計(jì)算資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得，依法交納所得稅。被合并企業(yè)以前年度虧損的，不得結(jié)轉(zhuǎn)到合并企業(yè)予以彌補(bǔ)。合并企業(yè)接收被合并企業(yè)的有關(guān)資產(chǎn)，計(jì)稅時(shí)可以按經(jīng)濟(jì)評(píng)估確認(rèn)后的價(jià)值確定成本。2、當(dāng)合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)（其股東）的收購(gòu)價(jià)款不同時(shí)，其所得稅的處理也不同。即：合并企業(yè)支付給被合并企業(yè)或其股東的收購(gòu)價(jià)款中，除合并企業(yè)股權(quán)以外的現(xiàn)金、有價(jià)證券和其他資產(chǎn)（以下簡(jiǎn)稱非股權(quán)支付額），不高于所支付的股權(quán)票面價(jià)值（或支付股東的票面價(jià)值）20%的，經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)確認(rèn)

4、，當(dāng)事方可選擇按下列規(guī)定進(jìn)行所得稅處理：①被合并企業(yè)不確認(rèn)全部資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或損失，不計(jì)算繳納所得稅。被合并企業(yè)合并以前的全部企業(yè)所得稅納稅事項(xiàng)由合并企業(yè)承擔(dān)，以前年度虧損的，如果未超過(guò)法定的彌補(bǔ)期限，可由合并企業(yè)繼續(xù)按規(guī)定用以后年度實(shí)現(xiàn)的與被合并企業(yè)資產(chǎn)相關(guān)的所得予以彌補(bǔ)；②合并企業(yè)接受被合并企業(yè)全部資產(chǎn)的計(jì)稅成本，須以被合并企業(yè)賬面凈值為基礎(chǔ)確定；③被合并企業(yè)的股東以其持有的原被合并企業(yè)股權(quán)（以下簡(jiǎn)稱舊股權(quán)）交換合并企業(yè)的股權(quán)（以下

5、簡(jiǎn)稱新股權(quán)），不視為出售舊股、購(gòu)買(mǎi)新股處理。被合并企業(yè)的股東換得新股的成本，須以其所持舊股的成本為基礎(chǔ)確定。例1：河南某城市三維建筑公司，成立于1988年4月，公司自成立以來(lái)，由于經(jīng)營(yíng)層領(lǐng)導(dǎo)管理有方，加之公司資質(zhì)較高，當(dāng)?shù)嘏c之抗衡的建筑公司較少，因而公司多年來(lái)一直盈利。2002年度共實(shí)現(xiàn)所得稅800萬(wàn)元。然而美中不足的是，該公司下屬的主營(yíng)建材設(shè)備維修的華美子公司，由于市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈，經(jīng)濟(jì)效益每況愈下，連年虧損，以致公司職工連續(xù)數(shù)月都發(fā)不出

6、工資，僅2002年度就虧損80萬(wàn)元。時(shí)值年終，總公司考慮到職工情緒、社會(huì)穩(wěn)定和公司的整體形象，將自己的部分盈利支付給了華美公司，共計(jì)15萬(wàn)元用以發(fā)放職工工資。由于該項(xiàng)支出與總公司沒(méi)有任何關(guān)系，因而被稅務(wù)機(jī)關(guān)查出，不僅補(bǔ)繳了稅款，而且還被處以罰款和交納滯納金。問(wèn)：如何進(jìn)行納稅籌劃？1、籌劃思路如何“消化”這部分必須支付的工資15萬(wàn)元和華美公司虧損的80萬(wàn)元，是籌劃的關(guān)鍵。由于總公司和子公司華美公司在財(cái)務(wù)上各自獨(dú)立核算，在稅法上都已構(gòu)成了企

7、業(yè)所得稅的納稅義務(wù)人。總公司在計(jì)算企業(yè)所得稅時(shí)只能扣除與本企業(yè)取得有關(guān)的成本、費(fèi)用、稅金和損失。因此，總公司為華美公司負(fù)擔(dān)的職工工資不能在稅前扣除。如果將兩公司進(jìn)行合并，那么，華美公司的15萬(wàn)元工資支出和80萬(wàn)元虧損就可以在總公司得到“消化”。價(jià)為5元股，合并后股票市價(jià)為5.5元股，新誠(chéng)公司共有已發(fā)行的股票2200萬(wàn)股（面值為1元股）。假設(shè)：合并后被合并企業(yè)的股東在合并企業(yè)中所占的股份以后年度不發(fā)生變化，合并企業(yè)每年未彌補(bǔ)虧損前應(yīng)納所得

8、稅額為1200萬(wàn)元，增值后的資產(chǎn)平均折舊年限為5年，行業(yè)平均利潤(rùn)率為10%，企業(yè)所得稅率為33%，法定盈余公積為10%，任意盈余公積為10%，5%為公益金。問(wèn)：如何進(jìn)行納稅籌劃？方案1：新城公司以156萬(wàn)股和20萬(wàn)人民幣購(gòu)買(mǎi)大宇公司。因?yàn)榉枪蓹?quán)支付額20萬(wàn)元小于所支付的股權(quán)票面價(jià)值的20%（15620%=31.2萬(wàn)元），所以，新城公司不就轉(zhuǎn)讓所得交納所得稅。大宇公司股東應(yīng)就非股權(quán)所得部分上繳所得稅（800700）1080033%=3.7

9、9（萬(wàn)元）。合并后，大宇公司不再存在，這部分所得稅實(shí)際上由合并企業(yè)新城公司承擔(dān)。新城公司接收大宇公司資產(chǎn)時(shí)，須以大宇企業(yè)原帳面凈值700萬(wàn)元為基礎(chǔ)作為資產(chǎn)的計(jì)稅成本，新城公司在連續(xù)5年內(nèi)每年可彌補(bǔ)大宇公司的虧損額。第一年可彌補(bǔ)大宇公司虧損為：1200800（5.52200）=79.34（萬(wàn)元）第二年可彌補(bǔ)大宇公司的虧損為15079.34=70.66（萬(wàn)元）新城公司第一、第二年涉及虧損彌補(bǔ)，第一年的稅后利潤(rùn)為1200（133%）79.34

10、33%=830.18（萬(wàn)元）可供分配的股利為830.18(110%10%5%)=622.64（萬(wàn)元），支付給大宇公司股東的股利折現(xiàn)值為1562200622.640.9091=12.53(萬(wàn)元)同理，新誠(chéng)公司第二年稅后利潤(rùn)為1200（133%）70.6633%=815.32（萬(wàn)元），新城公司第二年支付給大宇公司股東的股利折現(xiàn)值為1562200815.32(110%10%5%)0.8264=14（萬(wàn)元）新城公司以后年度支付給大宇公司股東的股

11、利按利潤(rùn)率10%計(jì)算，折現(xiàn)值為1562200（120067%）（110%10%5%）10%0.8264=353.35（萬(wàn)元）所以，此方案中新城公司合并大宇公司所需的現(xiàn)金流出折現(xiàn)值合并為203.7912.5314353.35=403.67（萬(wàn)元）方案2，新城公司以120萬(wàn)股和200萬(wàn)元人民幣購(gòu)買(mǎi)大宇公司。因?yàn)榉枪蓹?quán)支付額200萬(wàn)元，大于股權(quán)按票面值的20%（24萬(wàn)元），所以，被合并企業(yè)大宇公司應(yīng)就轉(zhuǎn)讓所得交納所得稅，應(yīng)交納的所得稅為（12

12、05200700）33%=33（萬(wàn)元）。大宇公司2002年度虧損不能由新城公司彌補(bǔ)，因?yàn)樾鲁枪究梢园丛鲋岛蟮馁Y產(chǎn)價(jià)值作為計(jì)稅價(jià)，增值部分在折舊年限內(nèi)每年可減少所得稅為（800700）533%=6.6（萬(wàn)元）。新城公司第一年的稅后利潤(rùn)為1200（133%）6.633=777.60（萬(wàn)元），新城公司第一年支付給大宇公司股東股利折現(xiàn)值為777.60（110%10%5%）12022000.9091=28.92（萬(wàn)元）新城公司第二年至第5年可供

13、分配股利為[1200（133%）3.3]（110%10%5%）=605.48（萬(wàn)元）第二年至第五年付給大宇公司股東股利折現(xiàn)值為605.4810022003.16990.9091=79.31（萬(wàn)元）。新城公司以后年度每年可供分配的股利為1200（133%）（110%10%5%）=603（萬(wàn)元）支付給大宇公司股東股利折現(xiàn)值為120220060310%0.6209=204.22(萬(wàn)元)此方案中，新城公司合并大宇公司所需現(xiàn)金流出折現(xiàn)值為204.

14、2279.3128.9220033=545.45（萬(wàn)元）比較以上兩個(gè)方案可以看出，方案一由于現(xiàn)金流出較小，因而新城公司應(yīng)選擇方案一。需要指出的是，新城公司合并大宇公司，不僅要考慮新城公司在合并大宇公司時(shí)支付給大宇公司股東的現(xiàn)金款，而且還要考慮大宇公司股東還擁有新城公司的股權(quán)，新城公司每年均要向大宇公司股東支付股利。只有全面考慮上述因素，才能得到好的籌劃效果。若上述參數(shù)發(fā)生變化時(shí)，也許方案二又成了最佳方案。另外，企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時(shí)，必須