[學習]房地產(chǎn)行業(yè)納稅實務

1、房地產(chǎn)行業(yè)納稅實務,主講：易坤山武漢市金瑞君安稅務師事務所,目錄,時間：6小時：形式：互動+案例1、收入總額涉稅分析與處理2、彌補虧損新政變化的涉稅分析與處理3、稅前扣除原則的涉稅風險與運用籌劃4、工資稅前扣除的稅收待遇分析5、三項費用扣除的稅收待遇分析6、借款費用及利息的納稅處理,目錄,7、勞動保護支出中的涉稅分析與稅收待遇8、股權投資業(yè)務的涉稅處理與納稅籌劃9、甲供材中的涉稅分析與處理10、新舊所得稅法中資產(chǎn)異

2、同分析與涉稅分析11、新舊稅法中長期待攤費用的差異分析,目錄,12、開發(fā)成本在企業(yè)所得稅與土地增值稅之間的差異13、銷售費用在所得稅與土地增值稅處理的差異分析14、房地產(chǎn)業(yè)營業(yè)稅差額征收政策的分析與運用籌劃 15、購地方案中的涉稅風險防范與處理16、上半年重要新政策講解,前言：會計與所得稅的差異分析,一、會計準則規(guī)定應確認為收入、收益，但稅法規(guī)定不作為應納稅所得額的項目。如：企業(yè)購買國庫券的利息收入。二、會計準則規(guī)定可以

3、列為成本、費用或損失，但稅法規(guī)定不允許扣除的項目。如稅前不得扣除的業(yè)務招待費等。,差異,三、會計準則規(guī)定不確認收入，但稅法規(guī)定要確認收入的項目。如：視同銷售。四、會計準則未確認為成本、費用或者損失，但稅法規(guī)定應作為成本、費用、損失在稅前扣除的項目。如：技術開發(fā)費等,分析,1.第一層含義：稅法和會計制度都有規(guī)定，且不一致的，在納稅問題上會計服從稅法。 2.第二層含義：稅法同會計制度均有明確規(guī)定，且規(guī)定一致的，不需要進行納稅調(diào)整。

4、,分析,第三層含義：稅收沒有規(guī)定的，會計制度構成稅法的有效組成部分。第四層含義：我過新企業(yè)所得稅納稅申報表的基本設計理念源于“納稅調(diào)整的原則”。,一、收入總額涉稅分析與處理,法第六條 企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括：(一)銷售貨物收入；(二)提供勞務收入；(三)轉讓財產(chǎn)收入；(四)股息、紅利等權益性投資收益；(五)利息收入；(六)租金收入；(七)特許權使用費收入；(八)接受捐

5、贈收入；(九)其他收入,特殊事件的處理,1、利息收入，按照合同約定的債務人應付利息的日期確認收入的實現(xiàn)。 思索：合同沒有約定利息如何確認收入？2、租金收入，按照合同約定的承租人應付租金的日期確認收入的實現(xiàn)。 思索：一次付租金如何確認收入？,案例：1,例如：某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將開發(fā)的商品房對外出租，2008年6月25日簽訂合同，從7月1日生效。租期5年，付款方法為一次性付清，付款日期當年7月1日，即每年租金100萬。 一次性收取租

6、金500萬元。如何確定收入，并計算、營業(yè)稅、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅、土地增值稅、印花稅等？,營業(yè)稅處理：,處理方案1、500×5%？處理方案2、100×5%，后面400萬按租期按分別確認？何種正確：,營業(yè)稅政策鏈接：,1.納稅義務發(fā)生時間    營業(yè)稅的納稅義務發(fā)生時間為納稅人收訖營業(yè)收入款項或者取得索取營業(yè)收入款項憑據(jù)的當天。納稅人提供建筑業(yè)應稅勞務，施工單位與發(fā)包單位簽訂書面合同，

7、如合同明確規(guī)定付款（包括提供原材料、動力和其他物資，不含預收工程價款）日期的，按合同規(guī)定的付款日期為納稅義務發(fā)生時間。對預收的工程價款其納稅義務發(fā)生時間為工程開工后，主管稅務機關根據(jù)工程形象進度按月確定的納稅義務發(fā)生時間。納稅人轉讓土地使用權或銷售不動產(chǎn)，采用預收款方式的，其納稅義務發(fā)生時間為收到預收款的當天。,政策鏈接：,除轉讓土地使用權或銷售不動產(chǎn)外，納稅人提供應稅勞務、轉讓專利權、非專利技術、商標權、著作權和商譽時，向?qū)Ψ绞杖〉念A

8、收性質(zhì)的價款（包括預收款、預付款、預存費用、預收定金等），其營業(yè)稅納稅義務發(fā)生時間以按照財務會計制度的規(guī)定，該項預收性質(zhì)的價款被確認為收入的時間為準。 財政部 國家稅務總局關于營業(yè)稅若干政策問題的通知 財稅[2003]16號第五條,所得稅的處理：,國稅發(fā)[1997]191號第七條：關于一次性收取或支付租賃費的處理。 　　納稅人超過一年以上租賃期，一次收取的租賃費，出租方應按合同約定的租賃期分期計算收入，承租方應相應分期攤銷

9、租賃費。,特殊事項,3、接受捐贈收入，按照實際收到捐贈資產(chǎn)的日期確認收入的實現(xiàn)。 收到的現(xiàn)金如何確認？收到的實物如何確認？,政策鏈接：,國家稅務總局于2003年4月24日發(fā)布的《關于執(zhí)行〈企業(yè)會計制度〉需要明確的有關所得稅問題的通知》（國稅發(fā)［2003］45號）（以下簡稱《通知》）規(guī)定：企業(yè)將其資產(chǎn)用于捐贈，應分解為按公允價值視同銷售和捐贈兩項業(yè)務進行所得稅處理。企業(yè)接受捐贈的資產(chǎn)，須并入當期的應納稅所得，依法計算繳納企業(yè)所得稅。

10、若企業(yè)取得捐贈的非貨幣性資產(chǎn)金額較大，并入一個納稅年度繳稅確有困難的，經(jīng)主管稅務機關審核確認，可以在不超過5年的期間內(nèi)均勻計入各年度的應納稅所得。,特殊事項：,4、應付未付款超過三年如何處理，是否做為收入？5、代扣個稅的手續(xù)費是否做為收入處理？6、注意不征稅收入與免稅收入的區(qū)別與界線。7、注意內(nèi)部資產(chǎn)的處置問題8、新股申購資金凍結利息的處理問題,應付未付問題,因債權人原因確實無法支付的應付賬款，包括超過三年以上未支付的應付賬款，

11、如果債權人已按本辦法規(guī)定確認損失并在稅前扣除的，應并入當期應納稅所得依法繳納企業(yè)所得稅?！敝忻鞔_規(guī)定，超過三年以上未支付的應付賬款，按本辦法規(guī)定確認損失并在稅前扣除的，應并入當期應納稅所得依法繳納企業(yè)所得稅。國家稅務總局2005年13號令 （財產(chǎn)損失稅前扣除管理辦法）,土地增值稅上面的處理,應付未付政府款項?為了鼓勵開發(fā)，政府往往與房地產(chǎn)企業(yè)簽定協(xié)議，將應收取的部分款項作為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的應付款項給予優(yōu)惠，使房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)實際并不需

12、要支付這筆款項。稅務機關做法；對于這種應付未付款不應作為扣除項目列支，同時要求稅務干部加強對開發(fā)項目的土地成本的審核，轉讓土地使用權的應有繳納土地出讓金的憑據(jù)，支付地價款的發(fā)票和銀行轉帳記錄等，具體有國有土地出讓合同、土地局開具的收據(jù)、財政局開具的契稅票據(jù)等證明。有了這些證明，才能作為土地成本列支。,質(zhì)量保證金,房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在工程竣工驗收后，會根據(jù)相關合同約定或其他形式約定，扣留一定比例的工程款，作為開發(fā)項目的質(zhì)量保證金，該質(zhì)量保證

13、金會在以后年度支付。,處理方法：,①對于扣留的質(zhì)量保證金，建筑方已開具發(fā)票但開發(fā)商未付款的，允許在計算土地增值稅時，計入成本并加計扣除；②對于扣留的質(zhì)量保證金，建筑方未開具發(fā)票但開發(fā)商未付款的，不允許在計算土地增值稅時，計入成本并加計扣除。,代扣個稅的手續(xù)費,案例：南京地稅局稽查局在對某房地產(chǎn)開發(fā)公司進行納稅檢查時發(fā)現(xiàn)，該公司在2004年從稅務局取得了代扣個人所得稅的手續(xù)費12600元，2005年取得了代扣個人所得稅的手續(xù)費22500

14、元，均記入“其他應付款”科目中，在年終的企業(yè)所得稅申報中未進行納稅調(diào)增。,分析：,《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》規(guī)定，企業(yè)應計入收入核算的內(nèi)容包括：生產(chǎn)、經(jīng)營收入；財產(chǎn)轉讓收入；利息收入；租賃收入；特許權使用費收入；股息收入；其他收入。根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例實施細則》的解釋，其他收入是指除所列各項收入以外的一切收入，具體包括資產(chǎn)盤盈收入；罰款收入，因債權人原因確實無法支付的應付款項，物資及現(xiàn)金的溢余收入等其他收入。

15、,分析：,對于代扣手續(xù)費的用途，《個人所得稅代扣代繳暫行辦法》第十七條規(guī)定：扣繳義務人可將其用于代扣代繳費用開支和獎勵代扣代繳工作做得較好的辦稅人員?！敦斦俊叶悇湛偩株P于個人所得稅若干政策問題的通知》規(guī)定，對于個人辦理代扣代繳稅款手續(xù)，按規(guī)定取得的扣繳手續(xù)費暫免征收個人所得稅。因此對于辦稅人員從公司取得的代扣手續(xù)費，是不用繳納個人所得稅的。,不征稅收入與免稅收入的區(qū)別與界線。,法第七條 收入總額中的下列收入為不征稅收入：

16、(一)財政撥款；(二)依法收取并納人財政管理的行政事業(yè)性收費、政府性基金；(三)國務院規(guī)定的其他不征稅收入。,續(xù),法第二十六條 企業(yè)的下列收入為免稅收入：(一)國債利息收入；(二)符合條件的居民企業(yè)之間的股息、紅利等權益性投資收益；(三)在中國境內(nèi)設立機構、場所的非居民企業(yè)從居民企業(yè)取得與該機構、場所有實際聯(lián)系的股息、紅利等權益性投資收益；(四)符合條件的非營利組織的收入。,案例：財政補貼的處理,案例：某房地產(chǎn)開發(fā)有限公司

17、受當?shù)卣恼猩桃Y，政府承諾按其實際繳納的稅款的地方地方應分享的部分給予50%的返還，共收到返還資金500萬，做為企業(yè)發(fā)展基金處理？請問如何處理，涉不涉及企業(yè)所得稅？,政策鏈接：,財政部、國家稅務總局關于企業(yè)補貼收入征稅等問題的通知1995年8月9日　　財稅字〔1995〕81號一、企業(yè)取得國家財政性補貼和其他補貼收入，除國務院、財政部和國家稅務總局規(guī)定不計入損益者外，應一律并入實際收到該補貼收入年度的應納稅所得額。,政策鏈接：,按

18、照實施條例第二十六條的規(guī)定，除國務院和國務院財政、稅務主管部門明確規(guī)定的不征收企業(yè)所得稅的，原則上均應在取得時計入當期收入總額。相關鏈接：財政部關于加強非稅收入管理的通知（財綜【2004】53號）,案例：定向開發(fā)收到的補貼,某房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)與當?shù)卣约爱數(shù)卣猩痰拇笮推髽I(yè)之間簽訂合同，為該企業(yè)職工住房定向開發(fā)，合同約定：由政府解決土地，因目前所有土地必須經(jīng)招拍買掛，政府承諾按每畝50萬元，超過部分由政府返還，實際成交金額66萬元

19、，共計700畝，政府返還700×16=11200萬元問涉稅處理？,注意內(nèi)部資產(chǎn)的處置問題,國家稅務總局關于企業(yè)處置資產(chǎn)所得稅處理問題的通知 國稅函[2008]828號一、企業(yè)發(fā)生下列情形的處置資產(chǎn)，除將資產(chǎn)轉移至境外以外，由于資產(chǎn)所有權屬在形式和實質(zhì)上均不發(fā)生改變，可作為內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認收入，相關資產(chǎn)的計稅基礎延續(xù)計算。 　　（一）將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品； 　?。ǘ└淖冑Y產(chǎn)形狀、結構或性能；

20、　?。ㄈ└淖冑Y產(chǎn)用途（如，自建商品房轉為自用或經(jīng)營）；,續(xù)：,（四）將資產(chǎn)在總機構及其分支機構之間轉移；（五）上述兩種或兩種以上情形的混合；（六）其他不改變資產(chǎn)所有權屬的用途。 二、企業(yè)將資產(chǎn)移送他人的下列情形，因資產(chǎn)所有權屬已發(fā)生改變而不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應按規(guī)定視同銷售確定收入。（一）用于市場推廣或銷售；,續(xù)：,（二）用于交際應酬；（三）用于職工獎勵或福利；（四）用于股息分配；（五）用于對外捐贈；（六）其他改

21、變資產(chǎn)所有權屬的用途?！∪?、企業(yè)發(fā)生本通知第二條規(guī)定情形時，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入；屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時的價格確定銷售收入。,新股申購資金凍結利息的處理問題,一、股份公司取得的申購新股成功(中簽)投資者的申購資金被凍結期間的存款利息，視為股票溢價發(fā)行收入處理，不并入公司利潤總額征收企業(yè)所得稅。 思考:在清算時這部分是否征稅?二、股份公司取得的申購無效(不中簽)投資者的申購資金被凍結

22、期間的存款利息，應并入公司的利潤總額，如數(shù)額較大，可在5年的期限內(nèi)平均轉入，依法征收企業(yè)所得稅。,續(xù)：,三、股份公司取得的投資者申購新股資金被凍結期間的存款利息，如不能在申購成功和申購無效投資者之間準確劃分，一律并入公司利潤總額，依法征收企業(yè)所得稅。財政部 國家稅務總局關于股份公司取得的新股申購凍結資金利息征收企業(yè)所得稅問題的通知 財稅法字[1997]第225號,房地產(chǎn)企業(yè)的銷售

23、VIP卡收入如何計稅？,問：我公司在銷售房屋之前，先銷售VIP卡給客戶，每張售價200元，在購房時沖抵房款并享受3個點的折扣，對于VIP卡的收入我公司帳務按其他業(yè)務收入處理，申報繳納營業(yè)稅及隨營業(yè)稅征收的相關稅金及附加，我公司對于這種收入的稅務處理對嗎？,分析,答：對貴公司銷售的VIP卡收入，從性質(zhì)分析來看，貴公司銷售VIP卡后，持卡人在購房時憑此卡沖抵房款并享受3個點的折扣，應屬于預收房款性質(zhì)。 根據(jù)《財政部 國家稅務總局關于土地增

24、值稅若干問題的通知》（財稅[2006]21號）文件三、關于土地增值稅的預征和清算問題規(guī)定：“各地要進一步完善土地增值稅預征辦法，根據(jù)本地區(qū)房地產(chǎn)業(yè)增值水平和市場發(fā)展情況，區(qū)別普通住房、非普通住房和商用房等不同類型，科學合理地確定預征率，并適時調(diào)整。工程項目竣工結算后，應及時進行清算，多退少補。,分析,對未按預征規(guī)定期限預繳稅款的，應根據(jù)《稅收征管法》及其實施細則的有關規(guī)定，從限定的繳納稅款期限屆滿的次日起，加收滯納金?！?　　如果銷售

25、的VIP卡等同于定金性質(zhì)，收取后不能退回，應在收取后，按照規(guī)定繳納營業(yè)稅，預繳土地增值稅、企業(yè)所得稅，具體辦理程序建議您咨詢當?shù)刂鞴芏悇諜C關解決。,二、彌補虧損新政變化的涉稅分析,法第五條 企業(yè)每一納稅年度的收入總額，減除不征稅收入、免稅收入、各項扣除以及允許彌補的以前年度虧損后的余額，為應納稅所得額。,新舊對比：,新：應納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除-允許彌補的以前年度虧損原內(nèi)資、外資稅法規(guī)定的應納稅所得額

26、的計算公式為：應納稅所得額=收入總額－準予扣除項目金額－彌補以前年度虧損－免稅所得,總結：,第一，新稅法公式中，增加了“不征稅收入”一項，新稅法創(chuàng)設該項的主要目的是對有些非經(jīng)營活動或非營利活動帶來的經(jīng)濟利益流入從應稅總收入中排除?！安徽鞫愂杖搿备拍?，不屬于稅收優(yōu)惠的范疇，與“免稅收入”的概念不同。,總結：,第二，新稅法公式中，除了從“收入總額”中減掉“扣除額”之外，還將“不征稅收入”、“免稅收入”和“允許彌補的以前年度虧損”均從“收

27、入總額”中減去，這樣更能準確地反映應納稅所得額的內(nèi)容。,總結：,第三，新稅法公式中，將“不征稅收入”和“免稅收入”放在“扣除額”和“允許彌補的以前年度虧損”之前從“收入總額”中減除，這就真正實現(xiàn)了企業(yè)所得稅稅基的準確性，保證了國家相關產(chǎn)業(yè)、經(jīng)濟、社會政策的準確貫徹落實。 稅法中的虧損和財務會計中的虧損含義是不同的。財務會計上的虧損是指當年總收益小于當年總支出。,案例分析：免稅收入是否彌補虧損計算比較表,,政策鏈接：,一、虛報虧損的

28、界定。企業(yè)虛報虧損是指企業(yè)在年度企業(yè)所得稅納稅申報表中申報的虧損數(shù)額大于按稅收規(guī)定計算出的虧損數(shù)額。二、企業(yè)故意虛報虧損，在行為當年或相關年度造成不繳或少繳應納稅款的，適用《中華人民共和國稅收征收管理法》（以下簡稱《征管法》）第六十三條第一款規(guī)定。三、企業(yè)依法享受免征企業(yè)所得稅優(yōu)惠年度或處于虧損年度發(fā)生虛報虧損行為，在行為當年或相關年度未造成不繳或少繳應納稅款的，適用《征管法》第六十四條第一款規(guī)定。,征管法,第六十三條　納稅人偽

29、造、變造、隱匿、擅自銷毀賬簿、記賬憑證，或者在賬簿上多列支出或者不列、少列收入，或者經(jīng)稅務機關通知申報而拒不申報或者進行虛假的納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的，是偷稅。對納稅人偷稅的，由稅務機關追繳其不繳或者少繳的稅款、滯納金，并處不繳或者少繳的稅款百分之五十以上五倍以下的罰款；構成犯罪的，依法追究刑事責任。,征管法,第六十四條　納稅人、扣繳義務人編造虛假計稅依據(jù)的，由稅務機關責令限期改正，并處五萬元以下的罰款。,案例分析：,某企業(yè)在2

30、007年的企業(yè)所得稅匯算清繳中上報稅務機關的虧損數(shù)為200萬，2008年5月稅務機關通過稽查發(fā)現(xiàn)：第一種情況：發(fā)現(xiàn)納稅調(diào)整事項總計250萬，如何處理？第二種情況：發(fā)現(xiàn)納稅調(diào)整事項總計120萬？如何處理？,三、稅前扣除原則專題,（一）權責發(fā)生制原則權責發(fā)生制原則是應納稅所得額計算的根本原則。條例第10條強調(diào)無論收入還是扣除項目都必須遵循權責發(fā)生制。將權責發(fā)生制提高到計算應納稅所得額原則的高度。權責發(fā)生制和配比原則是所得稅的靈魂。（

31、1）權責發(fā)生制是同收付實現(xiàn)制相對應的。特別強調(diào)應當歸屬的期間。,續(xù),（2）例如：預收賬款雖然受到了款項，但是不屬于納稅義務發(fā)生時間。比如：某企業(yè)租賃房屋3年，第3年末支付房租。3年每年預提的房租，是允許在稅前扣除的。（3）現(xiàn)行稅法中，廣告費的扣除規(guī)定是典型的收付實現(xiàn)制。,(一)、權責發(fā)生制,國稅發(fā)〔2000〕84號文件第41條規(guī)定： 納稅人申報扣除的廣告費支出應與贊助支出嚴格區(qū)分。納稅人申報扣除的廣告費支出，必須符合下列

32、條件： （一） 廣告是通過經(jīng)工商部門批準的專門機構制作的； （二） 已實際支付費用，并已取得相應發(fā)票； （三） 通過一定的媒體傳播。 （4）權責發(fā)生制的扣除，受制于《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》（國稅發(fā)〔2000〕84號文件）第三條：“納稅人申報的扣除要真實、合法。真實是指能提供證明有關支出確屬已經(jīng)實際發(fā)生的適當憑據(jù)”；要求必須有合法的扣稅憑證（一般理解為發(fā)票）。,（二）、真實性原則：,（

33、一）除稅法規(guī)定的加計扣除外，任何支出必須確屬已經(jīng)真實發(fā)生，并且是以企業(yè)的名義對外發(fā)生。真實性原則一般要求未實際發(fā)生的支出不允許在所得稅前扣除，如預提費用、預計負債、資產(chǎn)減值準備等。除非稅法有特殊要求，納稅人在申報扣除費用時，不需要同時提供真實性的資料，但是納稅人要保留有關憑據(jù)備查。如果主管稅務機關提出要求，納稅人必須提供真實性的足夠的適當憑證，以舉證其已經(jīng)真實發(fā)生。,（二）真實性原則,國稅發(fā)[2000]84號文件第三條規(guī)定：“納稅人

34、申報的扣除要真實、合法。真實是指能提供證明有關支出確屬已經(jīng)實際發(fā)生的適當憑據(jù)”在稅務實踐中，不允許白條扣除費用，不允許不合法的扣稅憑證列支成本等案例比比皆是。新法沒有強調(diào)這個原則，而是一再強調(diào)權責發(fā)生制原則，只要真實發(fā)生，就一定允許扣除。國家稅務總局將修改真實性條款，預計憑票扣稅的扣除原則將變得更為寬松?？偩痔岢?，如果納稅人取得不了真實合法的票據(jù)，則可以采取單項核定的辦法允許其扣除，但是在核定的時候，可以適度從嚴。,（三）、合法性原

35、則,合法是指符合國家法律法規(guī)，符合國家稅收法律、法規(guī)和規(guī)章的規(guī)定。包括兩個部分：一是支出項目合法，即任何支出項目必須符合國家法律法規(guī)允許或非禁止的范圍。例如《中華人民共和國反不正當競爭法》第八條明確指出，“經(jīng)營者不得采用財務或者其他手段進行賄賂以銷售或者購買商品。在帳外暗中給予對方單位或者個人回扣的，以行賄論處；對方單位或者個人在帳外暗中收受回扣的，以受賄論處”。因此稅法也不允許在所得稅前扣除回扣支出。,合法性原則,二是外部憑證合

36、法，即白條一般情況下不允許在所得稅前扣除?！吨腥A人民共和國稅收征收管理法》第十九條指出，“納稅人、扣除義務人按照有關法律、行政法規(guī)和國務院財政、稅務主管部門的規(guī)定設置賬簿，根據(jù)合法、有效憑證記賬，進行核算”。,列舉：,1、稅收滯納金 法10條3項 2、罰金、罰款和被沒收財物的損失 法10條4項 思考：請稅務機關吃飯費用能否稅前扣除？,（四）相關性原則,相關性是指在稅前扣除的支出必須與取得應稅收入直接相關?！吨腥A人民共和

37、國所得稅法》第八條指出，“企業(yè)實際發(fā)生的與取得收入有關的、合理的支出，包括成本、費用、稅金、損失和其他支出，準予在計算應納稅所得額時扣除”?！吨腥A人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十七條補充指出，“企業(yè)所得稅法第八條所稱有關的支出，是指與取得收入直接相關的支出”。,案例分析：,1、如公司經(jīng)理的個人官司此外，免稅收入對應的成本費用，除另有規(guī)定外，屬于與取得收入外觀的支出，不允許扣除。2、免稅收入構建的房產(chǎn)的折舊等。《中華人民共和

38、國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十八條第二款同時指出，“企業(yè)的不征稅收入用于支出所形成的費用或者財產(chǎn)，不得扣除或者計算對應的折舊、攤銷扣除”。,案例,3、例如：某公司的老板將個人汽車消耗的汽油和過路費在單位報銷，就屬于不相關支出；某公司將10多輛車的過路費和汽油都在公司報銷，但是公司賬面上只有1輛車，屬于不符合相關性原則，不得在稅前扣除。,案例：,4、給公司員工購車的問題國家稅務總局關于企業(yè)為股東個人購買汽車征收個人所得稅的批復 國稅函[

39、2005]364號一、依據(jù)《中華人民共和國個人所得稅法》以及有關規(guī)定，企業(yè)購買車輛并將車輛所有權辦到股東個人名下，其實質(zhì)為企業(yè)對股東進行了紅利性質(zhì)的實物分配，應按照“利息、股息、紅利所得”項目征收個人所得稅。,案例：,該股東個人名下的車輛同時也為企業(yè)經(jīng)營使用的實際情況，允許合理減除部分所得，減除的具體數(shù)額由主管稅務機關根據(jù)車輛的實際使用情況合理確定。二、依據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》以及有關規(guī)定，上述企業(yè)為個人股東購買的

40、車輛，不屬于企業(yè)的資產(chǎn)，不得在企業(yè)所得稅前扣除折舊。,案例,案例三：財稅[1995]81號文件第二條規(guī)定：納稅人為其他獨立納稅人提供與本身應納稅收入無關的貸款擔保等，因被擔保方還不清貸款而由該擔保納稅人承擔的本息等，不得在擔保企業(yè)稅前扣除。這是典型的相關性原則體現(xiàn)。,（五）合理性原則,《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》第二十七條第二款指出，“合理的支出，是指符合生產(chǎn)經(jīng)營活動常規(guī)，應當計入當期損益或者有關資產(chǎn)成本的必要和正常的支出”

41、，即發(fā)生支出的計算和分配的方法應該符合一般的經(jīng)營常規(guī)和會計慣例。實際工作中關于存貨的正常損益、產(chǎn)品售后的三包損失、免費替代產(chǎn)品數(shù)量的認定，也應當歸屬到合理性原則中界定的經(jīng)營常規(guī)與會計慣例應用問題。,合理性原則,企業(yè)的存貨發(fā)生合理損耗，相應的增值稅進項稅額不需要做轉出處理，也不需要上報主管稅務機關審批或備案，就可以直接在所得稅前扣除，而如果發(fā)生的損失屬于非正常損失，相應的增值稅進項則必須做轉出處理，同時還必須上報主管稅務機關審批或備案，

42、才能在所得稅前扣除。,合理性原則,分析：1．主要是反避稅的需要。例如：向企業(yè)投資者個人支付不合理的工資，則規(guī)定為股利分配。條例34條規(guī)定合理的工資薪金可以列支，其合理的因素考慮有兩個：一是，不能向投資者個人出于避稅因素支付不合理的工資薪酬；二是，對于一些國有壟斷行業(yè)，支付過分不合理的職工薪酬，將在稅收上加以限制。,分析:,2．合理性原則的案例：“一個字節(jié)稅1000萬”案例：根據(jù)《稅前扣除辦法》（國稅發(fā)[2000]84號文件第40

43、條規(guī)定）糧食類白酒廣告費不得扣除。有的高人就給出節(jié)稅秘方，對“賒店老酒，千長地久”3000萬廣告費，改為“賒店酒業(yè)，滴滴傳情”，認為將白酒廣告改為公司整體形象廣告，就可以全額在稅前扣除。這是典型的違反合理性原則的籌劃，因為賒店老酒不生產(chǎn)白酒以外的其它任何酒，所以即使改一個字，根據(jù)合理性原則，一樣不得在稅前扣除。,（六）劃分收益支出和資本性支出的原則,《企業(yè)所得稅法實施條例》第二十八條明確指出,“企業(yè)發(fā)生的支出應當區(qū)分收益性支出和資本性

44、支出。 收益性支出在發(fā)生當期直接扣除； 資本性支出應當分期扣除或者計入有關資產(chǎn)成本，不得在發(fā)生當期直接扣除”。資本性支出是企業(yè)經(jīng)營活動中為獲取經(jīng)濟利益而發(fā)生的支出，對應的效益及于幾個會計年度，一般構成長期資產(chǎn)如固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、長期待攤費用等。,劃分收益支出和資本性支出的原則,對資本性支出不允許在發(fā)生當期直接扣除，但并不是說不允許在所得稅前申報扣除，其按照稅法規(guī)定確認的折舊或攤銷在資產(chǎn)使用期間是可以扣除的，或者在對外

45、轉讓時扣除其全部初始成本或尚未扣除的折舊、攤銷，即資本性支出也是可以在所得稅前扣除。,分析:,1．資本化和費用化問題時間性差異，不影響所得稅款本身，影響的所得稅款的利息。2．在購進環(huán)節(jié)，購進的是固定資產(chǎn)還是低值易耗品，在稅務實踐上經(jīng)常引起爭議。固定資產(chǎn)的標準就顯得那么重要。條例第57條規(guī)定：固定資產(chǎn)是指企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品、提供勞務、出租或者經(jīng)營管理而持有的、使用時間超過12個月的非貨幣性資產(chǎn)，包括房屋、建筑物、機器、機械、運輸工具、以及其

46、他與生產(chǎn)經(jīng)營活動有關的設備和器具。,劃分收益支出和資本性支出的原則,新條例取消了舊法中2000元和兩年的規(guī)定。規(guī)定更為寬松，但是認定起來更加困難。3．在保有環(huán)節(jié)，屬于大修理支出還是修理支出，也屬于該范疇。例如：條例69條規(guī)定，修理支出達到取得固定資產(chǎn)的計稅基礎50%以上。才屬于大修理支出，改變了原來20%的規(guī)定。4．外商投資企業(yè)的裝修費規(guī)定：國稅函[2000]704號文件案例1：中國移動營業(yè)廳的房屋裝修費,分析:,中國移動的營業(yè)廳

47、，大多數(shù)是租賃房屋。根據(jù)國稅函[2000]704號文件規(guī)定，外商投資企業(yè)租賃房屋的裝修費要在5年內(nèi)攤銷。而新稅法規(guī)定，大修理支出，只有在修理支出達到50%才可以。案例2：中石化加油站的維修支出，將房屋裝修后，變?yōu)榱吮憷?，根?jù)國稅法[2000]84號文件第31條第三款規(guī)定，改變用途的屬于固定資產(chǎn)改良支出，應當資本化。而新所得稅法69條則取消了該條款。,思索:,稅前扣除的憑證是否一定是票的問題?1、企業(yè)接受虛開的增值稅專用發(fā)票，其購進

48、貨物所支付的貨款不允許在稅前扣除。國稅函【2003】112號文件2、對于不符合規(guī)定的發(fā)票和其他憑證，包括虛假發(fā)票和非法代開發(fā)票，均不得用以稅前扣除、出口退稅、抵扣稅款. 國稅發(fā)[2008]40號,思索：,3、企業(yè)的稅前扣除項目，一律要憑合法的票證憑據(jù)確認；凡不能提供合法憑證的，一律不得在稅前進行扣除。 國稅發(fā)[2000]28號第六條：4、在日常檢查中發(fā)現(xiàn)納稅人使用不符合規(guī)定發(fā)票特別是

49、沒有填開付款方全稱的發(fā)票，不得允許納稅人用于稅前扣除、抵扣稅款、出口退稅 和財務報銷。 國稅發(fā)[2008]80號,思考：,5、納稅人申報的扣除要真實、合法 。真實是指能提供證明有關支出確屬已經(jīng)實際發(fā)生的適當憑據(jù)；合法是指符合國家稅收規(guī)定，其他法規(guī)規(guī)定與稅收法規(guī)規(guī)定不一致的，以稅收法規(guī)規(guī)定為準。 國稅發(fā)[2000]8

50、4號第三條,（七）納稅調(diào)整的原則（條例21條）,在計算應納稅所得額時，企業(yè)財務、會計處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應當依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算。 是舊法中固有的原則，也稱稅法有限的原則。保持該原則可以保障稅法執(zhí)行的剛性。新法中更加強調(diào)，在稅法沒有特別條款的情況下，會計準則和制度也構成稅法的一部分。實質(zhì)上給企業(yè)增加了很多相像力空間，增強了稅企之間對話的話語權。,（八）配比性原則,配比原則是指納稅人發(fā)生的費用應在

51、費用應配比或應分配的當期申報扣除，既不能提前扣除也不能滯后扣除。配比原則以權責發(fā)生制為基礎，并與權責發(fā)生制共同作用來確定本期損益，最終受持續(xù)經(jīng)營與會計分期量兩個前提的制約。配比原則的依據(jù)是收益原則，即誰收益，費用歸誰負擔。配比原則其實是權責發(fā)生制原則的引申。權責發(fā)生制主要強調(diào)的是收入、期間費用以及讓渡資產(chǎn)使用權成本的確認時間，配比原則主要強調(diào)的是商品銷售成本、勞務成本以及銷售稅金的確認時間。對于扣除項目時按照權責發(fā)生制確認扣除時間

52、，還是按照配比原則確認扣除時間，需要具體看與收入是否存在直接的因果關系：,思考：應扣未扣費用的處理,國家稅務總局關于企業(yè)所得稅若干業(yè)務問題的通知 五、關于納稅人在納稅年度內(nèi)應計未計、應提未提扣除項目不得轉移以后年度補扣的截止時間問題 財政部、國家稅務總局《關于企業(yè)所得稅幾個具體問題的通知》（財稅字[1996］79號）規(guī)定的“企業(yè)納稅年度內(nèi)應計未計扣除項目，包括各類應計未計費用、應提未提折舊等，不得移轉以后年度補扣”，是指年度

53、終了，納稅人在規(guī)定的申報期申報后，發(fā)現(xiàn)的應計未計、應提未提的稅前扣除項目。,政策鏈接：,中華人民共和國稅收征收管理法第五十一條 納稅人超過應納稅額繳納的稅款，稅務機關發(fā)現(xiàn)后應當立即退還；納稅人自結算繳納稅款之日起三年內(nèi)發(fā)現(xiàn)的，可以向稅務機關要求退還多繳的稅款并加算銀行同期存款利息，稅務機關及時查實后應當立即退還；涉及從國庫中退庫的，依照法律、行政法規(guī)有關國庫管理的規(guī)定退還。,四、工資稅前扣除的稅收待遇分析,條例第三十四條 企業(yè)發(fā)生的

54、合理的工資薪金，準予扣除。 前款所稱工資薪金，是指企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬，包括基本工資、獎金、津貼、補貼、年終加薪、加班工資，以及與員工任職或者受雇有關的其他支出。,注意事項,（1）、必須是實際發(fā)放的才能扣除，計提的不能扣除 （2）、對主要投資者個人的薪酬，要符合合理性原則。 思索：如果股東不在公司上班，僅僅是投資者，能否發(fā)工資？（3）、扣除辦法19條規(guī)定，從職工福利費

55、中領取工資的，不能扣除，現(xiàn)在仍然不能直接扣除，預計應當并入14%實際列支范圍。,關注點：,4、合理性問題： 十三、關于工資薪金 （一）企業(yè)所得稅法實施條例所稱的合理的工資薪金支出，是指符合經(jīng)營常規(guī)、由市場機制決定的工資薪金水平。 對國有控股等壟斷企業(yè)的管理者和雇員利用壟斷地位，或者私人控股企業(yè)的股東和在企業(yè)任職的直系親屬利用工資與股息分配存在稅負差別支出不合理工資避稅，稅務機關有權對不符合行業(yè)合理水平及明顯不合理的工資

56、扣除進行調(diào)整。,關注點：,（二）符合下列情況的工資薪金，屬于合理的工資薪金支出，準予扣除：1.非國有控股企業(yè)的職工工資薪金。2.國有控股企業(yè)的職工工資薪金平均水平在全部社會職工平均工資水平3倍以內(nèi)的部分。3.企業(yè)的高級管理人員平均工資薪金在本企業(yè)職工平均工資15倍以內(nèi)的部分。,五、三項費用扣除的稅收待遇分析,一、職工教育經(jīng)費：條例第四十二條 除國務院財政、稅務主管部門另有規(guī)定外，企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費支出，不超過工資薪金總額2

57、.5％的部分，準予扣除；超過部分，準予在以后納稅年度結轉扣除。,探討：,1、企業(yè)高管人員的EMBA培訓是否屬于開支范圍：財建[2006]317號規(guī)定的使用范圍來看，“經(jīng)單位批準或按國家和省、市規(guī)定必須到本單位之外接受培訓的職工，與培訓有關的費用由職工所在單位按規(guī)定承擔。,探討：,2、職工崗位自學成才獎勵費用可以在職工教育經(jīng)費中列支，假設職工通過自學取得了本科文憑，如果企業(yè)對該職工的獎勵費用大于職工自學的學費， 那么這項獎勵支出應該如何

58、處理呢？,探討：,3、企業(yè)與院校簽訂協(xié)議委托培訓涉稅風險 　　有些企業(yè)與某些院校簽訂了長期委托培養(yǎng)合同，委托某院校每年培養(yǎng)若干符合條件的職工，取得學歷或者某種資格，對這種情況的培訓費用如何處理？,職工福利費,條例第四十條 企業(yè)發(fā)生的職工福利費支出，不超過工資薪金總額14％的部分，準予扣除。,開支范圍分析,1.企業(yè)內(nèi)設的職工食堂、醫(yī)務所、托兒所、療養(yǎng)院等①集體福利設施，其固定資產(chǎn)折舊及維修保養(yǎng)費用，以及福利部門工作人員的工資薪金、社會

59、保險費、住房公積金、勞務費等②人工費用,開支范圍：,2.企業(yè)向職工發(fā)放的①住房補貼、住房提租補貼和住房困難補助，②供暖費補貼，③職工防暑降溫費，周轉房的折舊、租金、維護等支出，以及與職工住房相關的其他補貼和補助。 3.職工困難補助，或者企業(yè)統(tǒng)籌建立和管理的用于幫助、救濟困難職工的基金支出。,開支范圍,4.其他以實物和非實物形態(tài)支付職工的零星福利支出，如喪葬補助費、撫恤費、獨生子女費、探親假路費、誤餐費、午餐費或職工食堂經(jīng)費補貼、

60、職工交通補貼、職工供養(yǎng)直系親屬醫(yī)療補貼及救濟費、離休人員的醫(yī)療費及節(jié)日慰問費、離退休人員統(tǒng)籌項目外費用等。,2007年未用部分如何處理？,三、關于職工福利費稅前扣除問題　　2007年度的企業(yè)職工福利費，仍按計稅工資總額的14%計算扣除，未實際使用的部分，應累計計入職工福利費余額。2008年及以后年度發(fā)生的職工福利費，應先沖減以前年度累計計提但尚未實際使用的職工福利費余額，不足部分按新企業(yè)所得稅法規(guī)定扣除。企業(yè)以前年度累計計提但尚未實際

61、使用的職工福利費余額已在稅前扣除，屬于職工權益，如果改變用途的，應調(diào)整增加應納稅所得額。 國稅函〔2008〕264號,思考：,職工食堂大樓等資產(chǎn)的計提折舊如何處理？,六、借款費用及利息的納稅處理,見：利息支出表,關聯(lián)方處理,財政部　國家稅務總局關于企業(yè)關聯(lián)方利息支出稅前扣除標準有關稅收政策問題的通知 財稅[2008]121號　一、在計算應納稅所得額時，企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出

62、，不超過以下規(guī)定比例和稅法及其實施條例有關規(guī)定計算的部分，準予扣除，超過的部分不得在發(fā)生當期和以后年度扣除。,續(xù)：,企業(yè)實際支付給關聯(lián)方的利息支出，除符合本通知第二條規(guī)定外，其接受關聯(lián)方債權性投資與其權益性投資比例為：　　(一)金融企業(yè)，為5：1；　　(二)其他企業(yè)，為2：1。　　二、企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關規(guī)定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內(nèi)關聯(lián)方的，其實際支付給境

63、內(nèi)關聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除。,關聯(lián)方定義：,實施條例第一百零九條：　企業(yè)所得稅法第四十一條所稱關聯(lián)方，是指與企業(yè)有下列關聯(lián)關系之一的企業(yè)、其他組織或者個人：（一）在資金、經(jīng)營、購銷等方面存在直接或者間接的控制關系；（二）直接或者間接地同為第三者控制；（三）在利益上具有相關聯(lián)的其他關系。,權益性投資定義：,按《條例》釋義P370解釋，權益性投資包括股本，資本公積，盈余公積，和未分配利潤權益性融資為企業(yè)資產(chǎn)負債

64、表上會計記錄的所有者權益數(shù)額，當所得者權益小于實收資本與資本公積之和，則權益性融資為實收資本與資本公積之和；當實收資本與資本公積之和小于實收資本，則權益性融資為實收資本。,債權性投資 定義,債權性投資，是指為取得債權所作的投資，如購買國庫券、公司債券等。債券是一種定約證券，它以契約的形式明確規(guī)定投資企業(yè)與被投資企業(yè)的權利與義務,無論被投資企業(yè)有無利潤,投資企業(yè)均享有定期收回本金,獲取利息的權利。 企業(yè)進行債權性投資，一般是為了取得高于

65、銀行存款利率的利息，并保證按期收回本息。,獨立交易原則,實施條例第一百一十條　企業(yè)所得稅法第四十一條所稱獨立交易原則，是指沒有關聯(lián)關系的交易各方，按照公平成交價格和營業(yè)常規(guī)進行業(yè)務往來遵循的原則。,關注點：,1、實際支付121文里面四次提到了實際支付這個詞，實際上在實施條例里面也多次提到這個詞。一定要注意。思索：與權責發(fā)生制的聯(lián)系與區(qū)別！2、金融企業(yè)參照《金融企業(yè)會計制度》的定義，中華人民共和國境內(nèi)依法成立的各類金融企業(yè)，包括銀

66、行（含信用社，下同）、保險公司、證券公司、信托投資公司、期貨公司、基金管理公司、租賃公司、財務公司等。,關注點：,3、境外利息規(guī)定：“企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關規(guī)定提供相關資料，并證明相關交易活動符合獨立交易原則的；或者該企業(yè)的實際稅負不高于境內(nèi)關聯(lián)方的，其實際支付給境內(nèi)關聯(lián)方的利息支出，在計算應納稅所得額時準予扣除?！?思索：這句話有一個問題，對于“企業(yè)如果能夠按照稅法及其實施條例的有關規(guī)定提供相關資料，并證明

67、相關交易活動符合獨立交易原則的，其實際支付給境外關聯(lián)方的利息支出”，如何扣除？,七：勞動保護支出中的稅收待遇,企業(yè)所得稅法實施條例第四十八條所稱合理的勞動保護支出，是指確因特殊工作環(huán)境需要為雇員配備或提供工作服、手套、安全保護用品、防暑降溫用品等所發(fā)生的支出。注意與國稅發(fā)[2000]84號文件的對接：,注意事項：,在實踐中要注意區(qū)分：1.福利費和勞保的區(qū)別。福利費有限額比例規(guī)定，因此要防止將福利費作為勞保在稅前扣除。 2.工資薪

68、金支出和勞保的區(qū)別。勞保不能發(fā)放現(xiàn)金，否則將被視作工資薪金支出，雖然可以全額扣除，但是需要繳納個人所得稅。,注意：,3、根據(jù)財政部財工字［1997］469號文件規(guī)定，企業(yè)女職工婦科疾病檢查應視同企業(yè)職工一般的體檢，檢查費用由企業(yè)職工福利費開支，不得列入勞動保護費用。 4、有的地方有限額扣除問題5、進項稅額抵扣問題,政策鏈接：,第十條 一般納稅人銷售貨物或者提供應稅勞務，應向購買方開具專用發(fā)票。商業(yè)企業(yè)一般納稅人零售的煙、酒、食品