3實(shí)施審計(jì)工作

1、實(shí)施審計(jì)工作實(shí)施審計(jì)工作注冊(cè)會(huì)計(jì)師在計(jì)劃審計(jì)工作完成之后，開始下一步實(shí)施審計(jì)工作。以工作步驟為主線，本章對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)工作的步驟、方法、具體內(nèi)容及相關(guān)問(wèn)題的特別考慮進(jìn)行了闡述。第一節(jié)第一節(jié)自上而下的審計(jì)方法自上而下的審計(jì)方法《審計(jì)指引》第十條規(guī)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)按照自上而下的方法實(shí)施審計(jì)工作。自上而下的方法是注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)、選擇擬測(cè)試控制的基本思路。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施審計(jì)工作時(shí)，可以將企業(yè)層面控制和業(yè)務(wù)層面控制的測(cè)試結(jié)合進(jìn)行。自

2、上而下的方法這一基本思路具體可以這樣理解：注冊(cè)會(huì)計(jì)師首先從財(cái)務(wù)報(bào)表層次初步了解內(nèi)部控制整體風(fēng)險(xiǎn)，然后結(jié)合企業(yè)整體情況識(shí)別重大賬戶、列報(bào)以及相關(guān)認(rèn)定，并識(shí)別和了解重大業(yè)務(wù)流程。隨后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師識(shí)別錯(cuò)報(bào)可能的來(lái)源，并選擇擬測(cè)試的控制。由此看出，在財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)中，自上而下的方法始于財(cái)務(wù)報(bào)表層次，注冊(cè)會(huì)計(jì)師從對(duì)與財(cái)務(wù)報(bào)告相關(guān)的內(nèi)部控制整體風(fēng)險(xiǎn)的了解開始，然后將關(guān)注重點(diǎn)逐步下移至重大賬戶、列報(bào)及相關(guān)的認(rèn)定，這種方法將引導(dǎo)注冊(cè)會(huì)計(jì)師把關(guān)注的

3、重點(diǎn)放在有可能導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的賬戶、列報(bào)及相關(guān)的認(rèn)定上。此外，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)了解和評(píng)估業(yè)務(wù)流程中存在的風(fēng)險(xiǎn)，可以適當(dāng)?shù)剡x擇應(yīng)對(duì)這些風(fēng)險(xiǎn)的業(yè)務(wù)層面的控制進(jìn)行測(cè)試。上述自上而下的方法描述的是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)以及選擇擬測(cè)試控制時(shí)的連續(xù)思考過(guò)程。在運(yùn)用自上而下的方法具體執(zhí)行審計(jì)程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常按照下列步驟開展工作：（1）評(píng)估企業(yè)層面控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)對(duì)企業(yè)內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、內(nèi)部監(jiān)督、信息溝通等要素的了解和評(píng)估，對(duì)可能造成

4、財(cái)務(wù)報(bào)告重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行總體的識(shí)別和評(píng)估。（2）識(shí)別業(yè)務(wù)層面控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在計(jì)劃審計(jì)階段已識(shí)別了重大賬戶、列報(bào)以及相關(guān)認(rèn)定，并據(jù)此識(shí)別了重大業(yè)務(wù)流程。在實(shí)施審計(jì)階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)執(zhí)行穿行測(cè)試，了解重大業(yè)務(wù)流程、識(shí)別相關(guān)控制。有關(guān)識(shí)別重大賬戶、重大列報(bào)和相關(guān)認(rèn)定，以及識(shí)別重大業(yè)務(wù)流程，請(qǐng)參見第三章第六和第七節(jié)。（3）選擇擬測(cè)試的控制。針對(duì)每一個(gè)財(cái)務(wù)報(bào)表認(rèn)定，注冊(cè)會(huì)計(jì)師選擇與每一個(gè)可能出錯(cuò)項(xiàng)相對(duì)應(yīng)的、適當(dāng)?shù)目刂泣c(diǎn)進(jìn)行測(cè)試。（4）測(cè)試內(nèi)

5、部控制。注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)測(cè)試被選擇的內(nèi)部控制，評(píng)價(jià)這些內(nèi)部控制的有效性。（5）評(píng)價(jià)控制偏差。注冊(cè)會(huì)計(jì)師調(diào)查控制偏差的性質(zhì)及形成原因，并相應(yīng)地制定審計(jì)應(yīng)對(duì)措施，從而識(shí)別出內(nèi)部控制缺陷。冊(cè)會(huì)計(jì)師不得不懷疑內(nèi)部控制的有效性，重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)由此增大，而且在這樣的內(nèi)部環(huán)境中舞弊發(fā)生的可能性也增加了。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)至少了解下列內(nèi)部環(huán)境要素：治理結(jié)構(gòu)和議事規(guī)則；機(jī)構(gòu)設(shè)置和權(quán)責(zé)分配；內(nèi)部審計(jì)；人力資源；企業(yè)文化。注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要認(rèn)識(shí)到，任一內(nèi)部環(huán)境要素的缺陷

6、都可能破壞其他要素的有效性。此外，內(nèi)部環(huán)境要素在小規(guī)模的企業(yè)中可能不會(huì)非常正式和復(fù)雜，但它們的作用同樣重要。因此，無(wú)論企業(yè)的規(guī)模如何，缺少任何內(nèi)部環(huán)境要素都可能意味著普遍的控制問(wèn)題，從而增加了財(cái)務(wù)報(bào)告錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。1.1.治理結(jié)構(gòu)和議事規(guī)則治理結(jié)構(gòu)和議事規(guī)則企業(yè)應(yīng)當(dāng)根據(jù)國(guó)家有關(guān)法律法規(guī)和企業(yè)章程，建立規(guī)范的企業(yè)治理結(jié)構(gòu)和議事規(guī)則，明確決策、執(zhí)行、監(jiān)督等方面的職責(zé)權(quán)限，形成科學(xué)有效的職責(zé)分工和制衡機(jī)制。其中需要注意的是企業(yè)的治理層對(duì)內(nèi)部環(huán)境

7、有顯著的影響，例如董事會(huì)下設(shè)立審計(jì)委員會(huì)，負(fù)責(zé)審查企業(yè)內(nèi)部控制、監(jiān)督內(nèi)部控制的有效實(shí)施和內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的情況、協(xié)調(diào)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制審計(jì)及其他相關(guān)事宜。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師與董事會(huì)及審計(jì)委員會(huì)之間能建立溝通機(jī)制，那么企業(yè)經(jīng)理層可能更愿意將問(wèn)題及時(shí)匯報(bào)給董事會(huì)，以避免“意外”的出現(xiàn)，這樣便保證了信息向董事會(huì)匯報(bào)路徑的暢通。2.2.機(jī)構(gòu)設(shè)置和權(quán)責(zé)分配機(jī)構(gòu)設(shè)置和權(quán)責(zé)分配企業(yè)的機(jī)構(gòu)設(shè)置為內(nèi)部控制提供了一個(gè)框架，使得為實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)所需執(zhí)行的各項(xiàng)活動(dòng)能夠

8、被適當(dāng)?shù)赜?jì)劃、執(zhí)行、控制和監(jiān)督。一個(gè)適當(dāng)?shù)臋C(jī)構(gòu)設(shè)置在運(yùn)行中還需具備明確的職責(zé)分工和報(bào)告路徑，包括針對(duì)各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)如何分配權(quán)力和責(zé)任、如何建立報(bào)告關(guān)系及授權(quán)等級(jí)等。因此，企業(yè)應(yīng)建立與其實(shí)際情況（包括規(guī)模、地理位置和業(yè)務(wù)性質(zhì)等）相適應(yīng)的機(jī)構(gòu)和權(quán)責(zé)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師不僅需要關(guān)注機(jī)構(gòu)設(shè)置和權(quán)責(zé)分配的形式，更應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注其實(shí)質(zhì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)制定適當(dāng)審計(jì)程序用以審核企業(yè)的機(jī)構(gòu)設(shè)置、考察不相容的職責(zé)是否分離等。3.3.內(nèi)部審計(jì)內(nèi)部審計(jì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師還應(yīng)當(dāng)了解企業(yè)

9、內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的設(shè)置、人員配備和工作的獨(dú)立性，了解內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的職能是否與企業(yè)的業(yè)務(wù)和規(guī)模相匹配。注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)向內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)了解其發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制缺陷時(shí)的報(bào)告路徑和程序，當(dāng)發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制重大缺陷時(shí)，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)是否有權(quán)直接向董事會(huì)及審計(jì)委員會(huì)、監(jiān)事會(huì)報(bào)告。4.4.人力資源人力資源企業(yè)的人力資源制度應(yīng)有利于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，應(yīng)包括聘用、培訓(xùn)、辭退與辭職、薪酬、考核、晉升與獎(jiǎng)懲，關(guān)鍵崗位員工的強(qiáng)制休假制度和定期崗位輪換制度，掌握國(guó)家秘密或重要商業(yè)秘

10、密的員工離崗的強(qiáng)制性規(guī)定等內(nèi)容。企業(yè)人員的能力和誠(chéng)信是企業(yè)內(nèi)部環(huán)境的基本要素，企業(yè)是否能夠聘用和保留足夠有能力且負(fù)責(zé)的人員，其很大程度上取決于企業(yè)的人力資源制度和行為。需要指出的是，相關(guān)人員的能力和誠(chéng)信的水平也是注冊(cè)會(huì)計(jì)師在評(píng)估具體業(yè)務(wù)層面控制時(shí)需考慮的因素之一。5.5.企業(yè)文化企業(yè)文化企業(yè)應(yīng)當(dāng)采取切實(shí)有效的措施，積極培育具有自身特色的企業(yè)文化，引導(dǎo)和規(guī)范員工行為，形成整體團(tuán)隊(duì)的向心力，促進(jìn)企業(yè)長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。道德行為標(biāo)準(zhǔn)是企業(yè)文化的重要組成