非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理研究[畢業(yè)論文+任務(wù)書(shū)+開(kāi)題報(bào)告+文獻(xiàn)綜述+外文翻譯]

1、<p><b>　　畢業(yè)論文</b></p><p><b>　　（20_ _屆）</b></p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理研究</p><p>　　所在學(xué)院 </p><p>　　專(zhuān)業(yè)班級(jí) 會(huì)計(jì)

2、學(xué) </p><p>　　學(xué)生姓名 學(xué)號(hào) </p><p>　　指導(dǎo)教師 職稱(chēng) </p><p>　　完成日期 年 月 </p><p><b>　　摘 要</b>

3、;</p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則實(shí)施了四年多，在各方面都取得了很大的進(jìn)步，但由于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不健全，在實(shí)施過(guò)程中發(fā)現(xiàn)準(zhǔn)則存在漏洞。本論文通過(guò)對(duì)2007——2009年上市公司實(shí)施非貨幣性資產(chǎn)交換情況進(jìn)行調(diào)查，發(fā)現(xiàn)有10家上市公司發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，其中有8家上市公司獲得交換收入。交換損益占非經(jīng)常性損益的比重特別大的存在利用非貨幣性資產(chǎn)交換進(jìn)行盈余管理的意圖，這些上市公司可能是連續(xù)虧損的企業(yè)。由于虧損

4、企業(yè)大多主營(yíng)業(yè)務(wù)收入下滑，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本上升，為了扭轉(zhuǎn)虧損，利用一次性的非經(jīng)常性損益是一個(gè)不錯(cuò)的渠道。在研究非貨幣性資產(chǎn)交換過(guò)程中發(fā)現(xiàn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中存在盈余管理的漏洞，對(duì)部分企業(yè)為粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表提供了方便。證券監(jiān)管部門(mén)應(yīng)加大對(duì)上市公司特別是連續(xù)虧損或者扭虧的上市公司的監(jiān)管力度，提高上市公司信息披露的透明度。對(duì)嚴(yán)重違反法規(guī)而操縱利潤(rùn)的行為，應(yīng)予以嚴(yán)肅查處，以確保上市公司的會(huì)計(jì)信息質(zhì)量和整個(gè)證券市場(chǎng)的健康發(fā)展。</p><p&g

5、t;　　關(guān)鍵詞：非貨幣性資產(chǎn)交換；會(huì)計(jì)處理；稅務(wù)處理；非經(jīng)常性損益</p><p><b>　　Abstract</b></p><p>　　Non-monetary assets exchanged of guidelines implement more than four years, made great progress in all respects; d

6、ue to China's market economy is not sound, found deficiencies in the standards implementation process. The paper by 2007 - 2009 listed companies to implement the exchange of non-monetary assets to investigate the sit

7、uation, there are 10 companies listed on the exchange non-monetary assets occur, including eight listed companies to obtain the exchange revenue. Exchange gains and losse</p><p>　　Keywords: Non-monetary asse

8、ts; Accounting treatment; Tax treatment; Decriminalizes profit and loss</p><p><b>　　目 錄</b></p><p>　　1 相關(guān)理論的概述1</p><p>　　1.1 研究背景1</p><p>　　1.2 有關(guān)概念的解讀2

9、</p><p>　　1.2.1 貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)2</p><p>　　1.2.2 非貨幣性資產(chǎn)交換的定義2</p><p>　　1.2.3 商業(yè)實(shí)質(zhì)判定3</p><p>　　1.2.4 公允價(jià)值的概念3</p><p>　　1.3 研究目的4</p><p>　　2 非貨

10、幣性資產(chǎn)交換的會(huì)稅處理及其差異分析5</p><p>　　2.1 非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理5</p><p>　　2.2 非貨幣性資產(chǎn)交換的稅務(wù)處理8</p><p>　　2.3 非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理差異分析10</p><p>　　3 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后非貨幣性資產(chǎn)交換的現(xiàn)狀分析13</p><p&g

11、t;　　3.1 首次實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的2007年非貨幣性資產(chǎn)交換的現(xiàn)狀分析13</p><p>　　3.2 2008至2009年非貨幣性資產(chǎn)交換的現(xiàn)狀分析13</p><p>　　4 非貨幣資產(chǎn)交換過(guò)程中存在的問(wèn)題與建議16</p><p>　　4.1 非貨幣性資產(chǎn)交換過(guò)程中存在的問(wèn)題16</p><p>　　4.2 完善非貨幣性資產(chǎn)交

12、換會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理建議17</p><p><b>　　結(jié) 論19</b></p><p><b>　　參考文獻(xiàn)20</b></p><p>　　致 謝錯(cuò)誤!未定義書(shū)簽。</p><p>　　隨著世界各國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，我國(guó)經(jīng)濟(jì)與世界經(jīng)濟(jì)的聯(lián)系越來(lái)越密切，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也趨同國(guó)際化。2006年我國(guó)財(cái)

13、政部頒布新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，新準(zhǔn)則實(shí)施以來(lái)已經(jīng)在上市公司乃至其他各類(lèi)型企業(yè)中逐步得到推廣實(shí)施，但是由于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不完善，新準(zhǔn)則的某些規(guī)定在實(shí)際操作過(guò)程中存在著漏洞。我們通過(guò)對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理研究，發(fā)現(xiàn)新準(zhǔn)則存在的不足之處，對(duì)準(zhǔn)則的完善起到積極的作用。本文還將對(duì)上市公司非貨幣性資產(chǎn)交換行為進(jìn)行研究，分析其交換損益占非經(jīng)常性損益比重，以及對(duì)利潤(rùn)的貢獻(xiàn)度，分析得出上市公司進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換的意圖。</p><p

14、><b>　　1 相關(guān)理論的概述</b></p><p><b>　　1.1 研究背景</b></p><p>　　隨著我國(guó)證券市場(chǎng)的迅速發(fā)展以及企業(yè)經(jīng)營(yíng)方式的不斷改變，企業(yè)特別是上市公司之間非貨幣性資產(chǎn)交換資產(chǎn)置換業(yè)務(wù)越來(lái)越多，這些業(yè)務(wù)一方面為企業(yè)開(kāi)展生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，優(yōu)化資源配置提供了新途徑，另一方面由于我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在這方面的空白，使之成為企業(yè)

15、特別是上市公司利潤(rùn)操作的手段。在這樣的情況下，我國(guó)于1999年首次發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易》來(lái)規(guī)范此類(lèi)業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理。然而準(zhǔn)則的發(fā)布在實(shí)務(wù)中沒(méi)有起到預(yù)先設(shè)想的抑制企業(yè)利潤(rùn)操作的目的。為了防止利用會(huì)計(jì)準(zhǔn)則操縱上市公司業(yè)績(jī)，在該準(zhǔn)則實(shí)施了一年左右后，財(cái)政部于2001年對(duì)其進(jìn)行了修訂，要求換入資產(chǎn)一律以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值計(jì)價(jià)，修訂之后的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——非貨幣性交易》對(duì)于防止企業(yè)利用非貨幣性交易操縱利潤(rùn)方面起到了積極的作用。但是隨

16、著非貨幣性交易實(shí)踐的發(fā)展和深化，2001年版的非貨幣性交易準(zhǔn)則在實(shí)踐中暴露出了許多問(wèn)題。21世紀(jì)，隨著世界各國(guó)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，各國(guó)經(jīng)濟(jì)的聯(lián)系越來(lái)越緊密，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化趨同成為發(fā)展趨勢(shì)，我國(guó)正是在這個(gè)時(shí)候于2006年推出了新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其中非貨幣性交易準(zhǔn)則再次被修訂，公允價(jià)值重新被引入。</p><p>　　隨著商業(yè)化程度越來(lái)越高的今天，企業(yè)追求利潤(rùn)最大化的現(xiàn)象日趨嚴(yán)重。非貨幣性資產(chǎn)交換是近年來(lái)企業(yè)所關(guān)注的熱點(diǎn)話題之一，

17、之所以引起大家的關(guān)注是因?yàn)橥ㄟ^(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換可以帶給企業(yè)利益，對(duì)企業(yè)的發(fā)展起到促進(jìn)作用。但是由于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不完善，新準(zhǔn)則在實(shí)施過(guò)程中也發(fā)現(xiàn)存在不足。通過(guò)對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理研究，發(fā)現(xiàn)新準(zhǔn)則在對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換的規(guī)定中，存在企業(yè)使用公允價(jià)值計(jì)量模式操縱利潤(rùn)的現(xiàn)象。深入了解非貨幣性資產(chǎn)交換，對(duì)準(zhǔn)則的完善和市場(chǎng)的和諧就顯得非常有意義。</p><p>　　1.2 有關(guān)概念的解讀</p>&

18、lt;p>　　1.2.1 貨幣性資產(chǎn)和非貨幣性資產(chǎn)</p><p><b>　?。?）貨幣性資產(chǎn)</b></p><p>　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（2006）指出貨幣性資產(chǎn)是指持有的現(xiàn)金以及將以固定或可確定金額的貨幣收取的資產(chǎn)，包括現(xiàn)金、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)及準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。這里的現(xiàn)金包括庫(kù)存現(xiàn)金、銀行存款和其他貨幣資金。其基本特征是：這些資產(chǎn)在將來(lái)為企業(yè)

19、帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，即貨幣金額是固定的或可確定的。一般來(lái)說(shuō)，資產(chǎn)負(fù)債表所列示的項(xiàng)目中屬于貨幣性資產(chǎn)的有：貨幣資金、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資、應(yīng)收賬款、應(yīng)收股利、應(yīng)收票據(jù)、應(yīng)收利息、應(yīng)收補(bǔ)貼款、其他應(yīng)收款等。</p><p><b>　　（2）非貨幣性資產(chǎn)</b></p><p>　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（2006）中提到非貨幣性資產(chǎn)是指貨幣性資產(chǎn)以外的資產(chǎn)。其包括存貨、固定資

20、產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)、股權(quán)投資以及不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資等。非貨幣性資產(chǎn)有別于貨幣性資產(chǎn)的最基本特征是，其在將來(lái)為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，即貨幣金額是不固定的或不可確定的。</p><p><b>　?。?）兩者區(qū)別</b></p><p>　　兩者的區(qū)別主要根據(jù)資產(chǎn)在將來(lái)為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，是否是固定的或可確定的。如果資產(chǎn)在將來(lái)為企業(yè)帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)利益，是不固定或不可確定的，

21、則為非貨幣性資產(chǎn)；反之，則為貨幣性資產(chǎn)。</p><p>　　1.2.2 非貨幣性資產(chǎn)交換的定義</p><p>　　關(guān)于非貨幣性資產(chǎn)交換的概念，《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》（2006）有明確定論：“非貨幣性資產(chǎn)交換，是指交易雙方主要以存貨、固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)和長(zhǎng)期股權(quán)投資等非貨幣性資產(chǎn)進(jìn)行的交換。該交換不涉及或只涉及少量的貨幣性資產(chǎn)（即補(bǔ)價(jià)）”。根據(jù)新準(zhǔn)則規(guī)定，在非貨幣性資產(chǎn)交換中，使用

22、的貨幣資金占整個(gè)資產(chǎn)交換的比例低于或等于25%的是非貨幣性資產(chǎn)交換。在實(shí)務(wù)工作中，交易的雙方一般通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換一方面滿(mǎn)足各自生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的需要，同時(shí)也可以在一定程度上減少貨幣性資產(chǎn)的流出。例如某一企業(yè)需要另一企業(yè)擁有的一個(gè)機(jī)器設(shè)備，而另一企業(yè)則需要這個(gè)企業(yè)生成的產(chǎn)成品，那么雙方就可能進(jìn)行非貨幣性交換的交易。</p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換不涉及以下情形：（1）非互惠轉(zhuǎn)讓。所謂非互惠轉(zhuǎn)讓?zhuān)侵钙髽I(yè)以擁有的非

23、貨幣性資產(chǎn)為代價(jià)轉(zhuǎn)讓給所有者或者其他企業(yè)，或者由其所有者或其他企業(yè)將非貨幣性資產(chǎn)無(wú)代價(jià)地轉(zhuǎn)讓給本企業(yè)。這是一種單方面地非互惠轉(zhuǎn)讓?zhuān)粚儆诮粨Q。因?yàn)橐话阏f(shuō)來(lái)，交換應(yīng)該是互惠的、雙贏的。（2）企業(yè)合并（3）債務(wù)重組（4）發(fā)行股票中取得的非貨幣性資產(chǎn)。</p><p>　　1.2.3 商業(yè)實(shí)質(zhì)判定</p><p>　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》（2006）提出非貨幣性資產(chǎn)交換滿(mǎn)足商業(yè)實(shí)質(zhì)必須滿(mǎn)足以下條件之

24、一：（1）換入資產(chǎn)的未來(lái)現(xiàn)金流量在風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間和金額方面與換出資產(chǎn)顯著不同。（2）換入資產(chǎn)與換出資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值不同，且其差額與換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值相比是重大的。</p><p>　　1.2.4 公允價(jià)值的概念</p><p>　　國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的定義是“公允價(jià)值，指在一項(xiàng)公平交易中，熟悉情況、自愿的雙方交換一項(xiàng)資產(chǎn)或清償一項(xiàng)債務(wù)所使用的金額?！泵绹?guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)的

25、定義“公允價(jià)值，指在當(dāng)前交易中，自愿的雙方買(mǎi)入(承擔(dān))或賣(mài)出(清償)一項(xiàng)資產(chǎn)(負(fù)債)所使用的金額，換言之，該項(xiàng)資產(chǎn)(負(fù)債)是在非強(qiáng)迫或清算拍賣(mài)的情形下買(mǎi)入(承擔(dān))或賣(mài)出(清償)的?！奔幽么筇卦S會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)的定義是，“公允價(jià)值，指沒(méi)有受到強(qiáng)制的、熟悉情況、自愿的雙方，在一項(xiàng)公平交易中商定的對(duì)價(jià)金額?！彪m然各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)公允價(jià)值概念的表述不盡相同，但都基于一種假定，即假定企業(yè)處于持續(xù)經(jīng)營(yíng)狀態(tài)，不打算或不需要清算、不打算大幅度削減其經(jīng)營(yíng)規(guī)模，或

26、以不利的條件進(jìn)行交易。所以公允價(jià)值（Fair Value）是指熟悉市場(chǎng)情況的買(mǎi)賣(mài)雙方在公平交易的條件下和自愿情況下所確定的價(jià)格，或無(wú)關(guān)聯(lián)的雙方在公平交易的條件下一項(xiàng)資產(chǎn)可以被買(mǎi)賣(mài)或者一項(xiàng)負(fù)債可以被清償?shù)某山粌r(jià)格。在公允價(jià)值計(jì)量下，資產(chǎn)和負(fù)債按照在公平交易中，熟悉市場(chǎng)情況的交易雙方自愿進(jìn)行資產(chǎn)交換或者債務(wù)清償?shù)慕痤~計(jì)量。購(gòu)買(mǎi)企業(yè)對(duì)合并業(yè)務(wù)的記錄需要運(yùn)用公允價(jià)值的信息。在實(shí)務(wù)中，通常由資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)對(duì)被并企業(yè)的凈資產(chǎn)進(jìn)</p>

27、<p><b>　　1.3 研究目的</b></p><p>　　本選題的研究目的在于以研究上海證券交易所A股市場(chǎng)上市公司，截取2007年——2009年相關(guān)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，通過(guò)對(duì)上市公司非貨幣性資產(chǎn)交換情況以及損益占非經(jīng)常性損益的比重進(jìn)行分析，分析上市公司進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換的意圖。在揭示上市公司利用新準(zhǔn)則不足之處進(jìn)行盈余管理的現(xiàn)象和證據(jù)時(shí)提出個(gè)人意見(jiàn)和建議，對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者提供有益的指

28、導(dǎo)，為行業(yè)和證券監(jiān)管部門(mén)提供相應(yīng)的啟示。</p><p>　　2 非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)稅處理及其差異分析</p><p>　　2.1 非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理</p><p>　　2006年新修訂的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》第7號(hào)對(duì)換入資產(chǎn)的計(jì)價(jià)方式作了很大的變動(dòng)（見(jiàn)圖1）。</p><p>　　圖1 換入資產(chǎn)計(jì)價(jià)方式</p>

29、<p>　　新準(zhǔn)則第七條規(guī)定：“企業(yè)在按照公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)成本的情況下，發(fā)生補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：支付補(bǔ)價(jià)的，換入資產(chǎn)成本與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值加支付的補(bǔ)價(jià)、應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。收到補(bǔ)價(jià)的，換入資產(chǎn)成本加收到的補(bǔ)價(jià)之和與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值加應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)之和的差額，應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益”。第八條“企業(yè)在按照換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)成本的情況下，發(fā)生補(bǔ)

30、價(jià)的，應(yīng)當(dāng)分別下列情況處理：支付補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，加上支付的補(bǔ)價(jià)和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益。收到補(bǔ)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值，減去收到的補(bǔ)價(jià)并加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，作為換入資產(chǎn)的成本，不確認(rèn)損益”。 </p><p>　　支付補(bǔ)價(jià)的：換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價(jià)值+支付相關(guān)稅費(fèi)+支付補(bǔ)價(jià)</p><p>　　收到補(bǔ)價(jià)的：換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允

31、價(jià)值+支付相關(guān)稅費(fèi)-收到補(bǔ)價(jià)</p><p>　　【例一】2009年5月，甲公司以一臺(tái)生產(chǎn)用設(shè)備換入乙公司的一輛貨運(yùn)汽車(chē)。甲公司換出設(shè)備的賬面原價(jià)為60萬(wàn)元，已提折舊10萬(wàn)元，公允價(jià)值為55萬(wàn)元；甲公司還以銀行存款支付清理費(fèi)0.5萬(wàn)元。貨運(yùn)汽車(chē)的賬面原值為70萬(wàn)元，已提折舊15萬(wàn)元，公允價(jià)值55萬(wàn)元。甲公司另外支付給乙公司補(bǔ)價(jià)1.5萬(wàn)元。假設(shè)甲公司換入的貨運(yùn)汽車(chē)作為固定資產(chǎn)管理，且沒(méi)有對(duì)換出設(shè)備計(jì)提減值準(zhǔn)備。&l

32、t;/p><p>　　甲公司的賬務(wù)處理（支付補(bǔ)價(jià)方）：</p><p>　　支付的補(bǔ)價(jià)÷（換出資產(chǎn)公允價(jià)值＋支付的補(bǔ)價(jià)）×100％＜25％</p><p>　　所以 3÷（3＋55）×100％＝5.17％＜25％　該交換屬于非貨幣性資產(chǎn)交換</p><p>　　換入機(jī)器的入賬價(jià)值＝55＋0.5＋1.5＝57

33、萬(wàn)元</p><p>　　應(yīng)確認(rèn)的損益=55－（60－10）＝5萬(wàn)元</p><p>　　借：固定資產(chǎn)清理 50</p><p><b>　　累計(jì)折舊 10</b></p><p>　　貸：固定資產(chǎn)——設(shè)備 60</p><p>　　借：固定資產(chǎn)清理 2</p><p&

34、gt;<b>　　貸：銀行存款 2</b></p><p>　　借：固定資產(chǎn)——汽車(chē) 57</p><p>　　貸：固定資產(chǎn)清理 52</p><p><b>　　營(yíng)業(yè)外收入 5</b></p><p>　　乙公司的賬務(wù)處理（收到補(bǔ)價(jià)方）：</p><p>　　收到的

35、補(bǔ)價(jià)÷（換入資產(chǎn)公允價(jià)值＋收到的補(bǔ)價(jià)）×100％<25％</p><p>　　即3÷（3＋55）×100％＝5.17％小于25％　該交換屬于非貨幣性資產(chǎn)交換</p><p>　　換入汽車(chē)的入賬價(jià)值＝55－1.5＝53.5萬(wàn)元</p><p>　　應(yīng)確認(rèn)的損益=55－（70－15）=0萬(wàn)元</p><p

36、>　　借：固定資產(chǎn)清理 55</p><p><b>　　累計(jì)折舊 15</b></p><p>　　貸：固定資產(chǎn)——汽車(chē) 70</p><p>　　借：固定資產(chǎn)——設(shè)備 53.5</p><p><b>　　銀行存款 1.5</b></p><p>　　貸：

37、固定資產(chǎn)清理 55 </p><p>　　【例二】2009年6月，甲公司用一閑置的固定資產(chǎn)換取乙公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，固定資產(chǎn)賬面原價(jià)為225萬(wàn)元，累計(jì)折舊160萬(wàn)元；乙公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資，賬面價(jià)值90萬(wàn)元，均未提取減值準(zhǔn)備，雙方另外決定乙公司支付10萬(wàn)元補(bǔ)價(jià)給甲公司。</p><p>　　因?yàn)榻粨Q資產(chǎn)的公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量，所以以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，

38、不確認(rèn)損益。</p><p>　　甲公司賬務(wù)處理（收到補(bǔ)價(jià)方）：</p><p>　　收到的補(bǔ)價(jià)÷換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值×100％<25％</p><p>　　所以10÷65×100％＝15.38％小于25％ 該交換為非貨幣性資產(chǎn)交換</p><p>　　借：固定資產(chǎn)清理 650000</p&

39、gt;<p>　　累計(jì)折舊 1600000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn) 2250000</p><p>　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資 550000</p><p>　　銀行存款 100000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn)清理 650000</p><p>　　乙公司的賬務(wù)處理（支付補(bǔ)價(jià)方）：&

40、lt;/p><p>　　支付到的補(bǔ)價(jià)÷換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值×100％<25％</p><p>　　所以10÷90×100％＝11.11％小于25％ 該交換為非貨幣性資產(chǎn)交換</p><p>　　借：固定資產(chǎn) 650000</p><p>　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 550000</p>&l

41、t;p>　　銀行存款 1000000</p><p>　　入賬價(jià)值的不同可以進(jìn)行盈余管理。當(dāng)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，且換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值均能夠可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的公允價(jià)值作為確定換入資產(chǎn)成本的基礎(chǔ)，但有確鑿證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更加可靠的除外。</p><p>　　【例三】2009年8月，甲公司以其擁有一幢公寓樓與乙公司持有的股票相交換，甲公司的公寓樓符合投資性房地產(chǎn)

42、的條件，但未采用公允價(jià)值模式計(jì)量。賬面原價(jià)為900萬(wàn)元，已提折舊150萬(wàn)元，未計(jì)提減值準(zhǔn)備，在交換日的公允價(jià)值為800萬(wàn)元。乙公司持有的股票投資賬面價(jià)值為600萬(wàn)元，在交換日的公允價(jià)值為750萬(wàn)元，另外乙公司僅支付補(bǔ)價(jià)45萬(wàn)元給甲公司。甲公司換入股票后仍然用于交易目的。假定該項(xiàng)交易過(guò)程中不涉及其他相關(guān)稅費(fèi)。假設(shè)該交易具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)的公允價(jià)值均能可靠計(jì)量。</p><p>　　因?yàn)橹Ц兜难a(bǔ)價(jià)小于2

43、5％，此交易為非貨幣性資產(chǎn)交換。若都以換入資產(chǎn)公允價(jià)值計(jì)量。</p><p><b>　　甲公司賬務(wù)處理：</b></p><p>　　借：其他業(yè)務(wù)成本 7500000</p><p>　　累計(jì)折舊 1500000</p><p>　　貸：投資性房地產(chǎn) 9000000</p><p>　　借

44、：交易性金融資產(chǎn) 7500000</p><p>　　銀行存款 450000</p><p>　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 7950000</p><p><b>　　乙公司賬務(wù)處理：</b></p><p>　　借：投資性房地產(chǎn) 8000000</p><p>　　貸：交易性金融資產(chǎn) 6000

45、000</p><p>　　銀行存款 450000</p><p>　　投資收益 1550000</p><p>　　若是換出資產(chǎn)的公允價(jià)值計(jì)量，則：</p><p><b>　　甲公司賬務(wù)處理：</b></p><p>　　借：交易性金融資產(chǎn) 7550000</p><

46、p>　　銀行存款 450000</p><p>　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 8000000</p><p>　　乙公司的補(bǔ)充會(huì)計(jì)分錄為：</p><p>　　借：投資性房地產(chǎn) 7950000</p><p>　　貸：交易性金融資產(chǎn)6000000</p><p>　　銀行存款 450000</p>

47、<p>　　投資收益 1500000</p><p>　　從上面例子中可以看出，甲公司采用不同基礎(chǔ)計(jì)量可將其他業(yè)務(wù)收入作為可操縱利潤(rùn)實(shí)施盈余管理，比如為了粉飾企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表，甲公司可以認(rèn)為其換出資產(chǎn)的公允價(jià)值更為可靠，這樣，其他業(yè)務(wù)收入就多出了50000元。但如果以納稅角度來(lái)講，甲公司又可以以有確鑿的證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更可靠，從而減少收入50000元，進(jìn)而減少其應(yīng)納稅所得額。同樣，乙公司也可以以

48、不同基礎(chǔ)計(jì)量，從而選擇以1550000元而不是1500000元的投資收益作為入賬金額，這樣可以虛增一部分利潤(rùn)，從而部分地“提高”自己的盈利能力。</p><p>　　2.2 非貨幣性資產(chǎn)交換的稅務(wù)處理</p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換的流轉(zhuǎn)稅處理，主要指增值稅、消費(fèi)稅、營(yíng)業(yè)稅等的處理。在稅法上，非貨幣性資產(chǎn)交換都應(yīng)該做視同銷(xiāo)售處理，按換出資產(chǎn)公允價(jià)值（計(jì)稅價(jià)格）確認(rèn)其計(jì)稅收入。在以物易

49、物活動(dòng)中，增值稅一般納稅人雙方都應(yīng)按照換出資產(chǎn)的市價(jià)開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票或其他合法票據(jù)。這里，換出資產(chǎn)的市價(jià)等同于新準(zhǔn)則中換出資產(chǎn)的公允價(jià)值。因此無(wú)論是固定資產(chǎn)還是存貨的公允價(jià)值都應(yīng)以其含稅價(jià)作為確定的基礎(chǔ)，因?yàn)楹悆r(jià)等同于市價(jià)。以生產(chǎn)的應(yīng)稅消費(fèi)品換取生產(chǎn)資料、消費(fèi)資料也要視同銷(xiāo)售繳納消費(fèi)稅。根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》規(guī)定，轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)，是指有償提供應(yīng)稅勞務(wù)、有償轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者有償轉(zhuǎn)讓不動(dòng)產(chǎn)所有權(quán)的行為，這里的有償包括取得貨幣、

50、貨物或其他經(jīng)濟(jì)利益。可見(jiàn)以無(wú)形資產(chǎn)或不動(dòng)產(chǎn)為標(biāo)的的非貨幣性資產(chǎn)交換應(yīng)屬于銷(xiāo)售行為繳納營(yíng)業(yè)稅。其計(jì)稅價(jià)格主要是根據(jù)市場(chǎng)價(jià)格來(lái)確定。</p><p>　?。?）非貨幣性資產(chǎn)交換增值稅處理</p><p>　　【例四】009年9月，甲公司與乙公司協(xié)商，將庫(kù)存原材料與乙公司生產(chǎn)的庫(kù)存商品進(jìn)行交換。甲公司換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值為300萬(wàn)元，公允價(jià)值和計(jì)稅價(jià)格均為320萬(wàn)元。乙公司換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值為28

51、0萬(wàn)元，公允價(jià)值和計(jì)稅價(jià)格均為468萬(wàn)元。假設(shè)甲乙公司換出資產(chǎn)均未計(jì)提減值準(zhǔn)備，該交換具有商業(yè)性質(zhì)。甲乙兩公司均為增值稅一般納稅人，適用稅率為17％。不考慮除增值稅以外的其他相關(guān)稅費(fèi)。</p><p><b>　　甲公司的賬務(wù)處理：</b></p><p>　　借：庫(kù)存商品 2520000</p><p>　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額

52、） 680000</p><p>　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 2735000</p><p>　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 465000</p><p><b>　　結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)成本：</b></p><p>　　借：其他業(yè)務(wù)成本 3000000</p><p>　　貸： 原材料 300

53、0000</p><p>　　通過(guò)這種方式甲公司可以減少稅負(fù)21500元。</p><p>　?。?）非貨幣性資產(chǎn)交換消費(fèi)稅處理</p><p>　　【例五】2009年10月，乙公司將自產(chǎn)庫(kù)存消費(fèi)品換取甲公司原材料作為生產(chǎn)資料，該庫(kù)存消費(fèi)品本月平均含稅價(jià)格為320萬(wàn)元，最高銷(xiāo)售價(jià)格為360萬(wàn)元，消費(fèi)稅率為10％。甲乙兩公司均為增值稅一般納稅人，增值稅稅率為17％。&

54、lt;/p><p><b>　　乙公司賬務(wù)處理：</b></p><p>　　借：原材料 2735000</p><p>　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 465000</p><p>　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入 2735000</p><p>　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額） 465

55、000</p><p><b>　　結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)成本：</b></p><p>　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本 3000000</p><p>　　貸：庫(kù)存商品 3000000</p><p><b>　　計(jì)提消費(fèi)稅：</b></p><p>　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加 307700&l

56、t;/p><p>　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交消費(fèi)稅 307700（3600000÷1.17×10％）</p><p>　?。?）非貨幣性資產(chǎn)交換營(yíng)業(yè)稅處理</p><p>　　【例六】2009年11月：甲公司以賬面原值為16萬(wàn)元，累計(jì)折舊為9萬(wàn)元，公允價(jià)值為6萬(wàn)元的機(jī)器設(shè)備換取乙公司的一條生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線的公允價(jià)值為6萬(wàn)元，假設(shè)上述資產(chǎn)均未計(jì)提減值準(zhǔn)

57、備，該交換具有商業(yè)性質(zhì)，不考慮除營(yíng)業(yè)稅以外的其他相關(guān)稅費(fèi)。</p><p><b>　　甲公司的賬務(wù)處理：</b></p><p>　　借：固定資產(chǎn)清理 70000</p><p>　　累計(jì)折舊 90000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn) ——機(jī)器設(shè)備 160000</p><p>　　借

58、：固定資產(chǎn)——生產(chǎn)線 63000</p><p>　　營(yíng)業(yè)外支出 10000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn)清理 70000</p><p>　　應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅 3000（60000×5%）</p><p>　　2.3 非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理差異分析</p><p>　　在會(huì)計(jì)處理上

59、，不滿(mǎn)足使用公允價(jià)值計(jì)量時(shí)，應(yīng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本；而在稅務(wù)處理上，相關(guān)資產(chǎn)應(yīng)按照交易價(jià)格重新確認(rèn)計(jì)稅基礎(chǔ)，即以換入資產(chǎn)公允價(jià)值和支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)，從而產(chǎn)生換入資產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)和賬面價(jià)值的暫時(shí)性差異。這對(duì)企業(yè)納稅（主要是所得稅）將產(chǎn)生一定的影響（楊榮軍，2008）。</p><p>　　非貨幣資產(chǎn)交換出現(xiàn)稅會(huì)差異是合理的，出現(xiàn)這種差異的根本原因是因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則和企

60、業(yè)所得稅兩種制度的出發(fā)點(diǎn)不同（陳愛(ài)霞；陳文才，2008）。其主要是來(lái)自于政府和納稅人的行為不一致（鄧江華，2010）。以及稅法與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則改革進(jìn)程不一致（潘麗香，2008）?？傊簿褪嵌惙ê蜁?huì)計(jì)的立法立場(chǎng)不同（王秀敏，2010）。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是從保護(hù)投資者的利益出發(fā)，對(duì)經(jīng)營(yíng)者的會(huì)計(jì)行為進(jìn)行規(guī)范，從而對(duì)報(bào)表使用者負(fù)責(zé)。準(zhǔn)則不但貫徹實(shí)質(zhì)重于形式的原則，而且更加側(cè)重于防止企業(yè)因?yàn)橘Y產(chǎn)的交換做出虛假的收益，特別是限制關(guān)聯(lián)方利用虛假非貨幣性資產(chǎn)交換進(jìn)行

61、虛增利潤(rùn)，粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表。而稅法上，主要是從國(guó)家利益角度出發(fā)，對(duì)納稅主體涉稅行為進(jìn)行規(guī)范，保證國(guó)家稅源安全、完整、及時(shí)，側(cè)重于防范企業(yè)任意操縱會(huì)計(jì)信息偷逃所得稅款。</p><p>　　（1）稅會(huì)處理一致的情況</p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換若同時(shí)滿(mǎn)足具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且換出資產(chǎn)或換入資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的，則會(huì)計(jì)上和稅法上處理一致：換入資產(chǎn)的成本=換出資產(chǎn)公允價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，

62、公允價(jià)值和換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額作為當(dāng)期損益。</p><p>　　【例七】2009年12月，甲公司為發(fā)展公司經(jīng)濟(jì)，現(xiàn)與乙公司協(xié)商后決定將一輛貨車(chē)換入乙公司的一臺(tái)機(jī)器設(shè)備。甲公司換出資產(chǎn)的賬面原值為55萬(wàn)元，公允價(jià)值為45萬(wàn)元，已計(jì)提折舊25萬(wàn)元，乙公司換出的機(jī)器設(shè)備公允價(jià)值為35萬(wàn)元，賬面原值為40萬(wàn)元，已計(jì)提折舊30萬(wàn)元。甲乙兩公司另外決定，乙公司支付甲公司補(bǔ)價(jià)10萬(wàn)元，甲公司未對(duì)貨車(chē)計(jì)提減值準(zhǔn)備，而乙公司的

63、機(jī)器設(shè)備已提減值準(zhǔn)備1萬(wàn)元，甲公司另外支付運(yùn)雜費(fèi)0.5萬(wàn)元。雙方不存在關(guān)聯(lián)關(guān)系。假設(shè)該交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換出資產(chǎn)公允價(jià)值能可靠計(jì)量。</p><p><b>　　甲公司的賬務(wù)處理：</b></p><p>　　甲公司換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值＝45－10＋0.5=35.5萬(wàn)元</p><p>　　借：固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備 355000</p&g

64、t;<p>　　銀行存款 95000</p><p>　　累計(jì)折舊 250000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn)——貨車(chē) 550000</p><p>　　營(yíng)業(yè)外收入 ——非貨幣性資產(chǎn)交換利得 150000 </p><p>　　會(huì)計(jì)上確認(rèn)收益15萬(wàn)元，稅務(wù)處理上確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得14.5萬(wàn)元［45－(55－25)－0.

65、5］，會(huì)計(jì)比稅法上多確認(rèn)收益，應(yīng)調(diào)減應(yīng)稅所得0.5萬(wàn)元。則當(dāng)期應(yīng)納所得稅=（100000－5000）×25%＝23750</p><p><b>　　乙公司的賬務(wù)處理：</b></p><p>　　換入資產(chǎn)入賬價(jià)值=35＋10＝45萬(wàn)元</p><p>　　借：固定資產(chǎn)——貨車(chē) 450000</p><p>

66、　　累計(jì)折舊 300000</p><p>　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 10000</p><p>　　營(yíng)業(yè)外支出——非貨幣性資產(chǎn)交換損失 </p><p>　　貸：固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備 400000</p><p>　　銀行存款 100000</p><p>　　會(huì)計(jì)上確認(rèn)損失1萬(wàn)元，稅務(wù)處理上確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失1

67、1萬(wàn)元［35－(40－30－1)－10]，會(huì)計(jì)上比稅法上少確認(rèn)損失，應(yīng)調(diào)減應(yīng)稅所得10萬(wàn)元。</p><p>　?。?）稅會(huì)處理不一致的情況</p><p>　　若未同時(shí)滿(mǎn)足會(huì)計(jì)上不確認(rèn)損益，換入資產(chǎn)的成本等于換出資產(chǎn)的公允價(jià)值加上相關(guān)稅費(fèi)。而稅法上仍按照換出資產(chǎn)的公允價(jià)值和賬面價(jià)值的差額確認(rèn)損益，并以換入資產(chǎn)的公允價(jià)值確認(rèn)其入賬價(jià)值。</p><p>　　【例八】

68、接上例，假設(shè)該交易不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換出資產(chǎn)和換入資產(chǎn)的公允價(jià)值均不能可靠計(jì)量。</p><p><b>　　甲公司的賬務(wù)處理：</b></p><p>　　換入機(jī)器設(shè)備的入賬價(jià)值=55－25－10＋0.5＝20.5萬(wàn)元</p><p>　　借：固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備 205000</p><p>　　累計(jì)折舊 2500

69、00</p><p>　　銀行存款 95000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn)——貨車(chē) 550000</p><p>　　因?yàn)椴粷M(mǎn)足使用公允價(jià)值計(jì)量，會(huì)計(jì)上不確認(rèn)損益，稅法上確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得14.5萬(wàn)元［45－（55－25）－0.5］。</p><p><b>　　乙公司的賬務(wù)處理：</b></p>

70、<p>　　換入貨車(chē)的入賬價(jià)值=40－30＋10－1=19萬(wàn)元</p><p>　　借：固定資產(chǎn)——貨車(chē) 190000</p><p>　　累計(jì)折舊 300000</p><p>　　固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備 10000</p><p>　　貸：固定資產(chǎn)——機(jī)器設(shè)備 400000</p><p>　　銀行存款

71、 100000</p><p>　　因?yàn)椴粷M(mǎn)足使用公允價(jià)值計(jì)量，會(huì)計(jì)上不確認(rèn)損益，稅法上確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損失1萬(wàn)元[(40－30－1）－10]。稅法上規(guī)定固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備在計(jì)提時(shí)不允許稅前扣除，實(shí)扣際發(fā)生損失時(shí)才允許在稅前扣除。</p><p>　　3 新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后非貨幣性資產(chǎn)交換的現(xiàn)狀分析</p><p>　　3.1 首次實(shí)施新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的2007年非貨幣性資產(chǎn)交

72、換的現(xiàn)狀分析</p><p>　　2007年是我國(guó)上市公司全面執(zhí)行新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的第一年。在上市公司2007年年報(bào)披露完畢之后，財(cái)政部會(huì)計(jì)司與有關(guān)方面通力合作，組織了強(qiáng)大的分析團(tuán)隊(duì)，采用“逐日盯市、逐戶(hù)分析”的工作方式，跟蹤分析了每一家上市公司的2007年年報(bào)。在這分析的1,570家上市公司中，發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換的有40家上市公司，占全部公司的2.55％。其中通過(guò)交易產(chǎn)生損益的有32家上市公司，占有非貨幣性資產(chǎn)交換

73、的公司數(shù)的80％；未產(chǎn)生損益的有8家上市公司，占有非貨幣性資產(chǎn)交換的公司數(shù)的20％。在產(chǎn)生損益的32家上市公司中，產(chǎn)生非貨幣性資產(chǎn)交換利得的有21家上市公司，比例為65.62％；產(chǎn)生非貨幣性資產(chǎn)交換損失的有11家上市公司，比例為34.38％。</p><p>　　通過(guò)該分析報(bào)告，可以看出發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換的上市公司占整個(gè)市場(chǎng)的比重并不大，但是通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換發(fā)生損益的上市公司占發(fā)生該類(lèi)交易的比重很大，并且取

74、得交換利得的上市公司占發(fā)生損益的上市公司的比例較大?？梢?jiàn)，發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換交換能給企業(yè)帶來(lái)利潤(rùn)的可能性非常大，這其中的問(wèn)題值得我們研究。另外有報(bào)告指出2004年我國(guó)上市公司非貨幣性資產(chǎn)交易額達(dá)到340億元，以此規(guī)模得出上市公司2006因新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)增加收益約為75萬(wàn)元（段曉宇；章新蓉，2010）。由此可以看出，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)為部分上市公司進(jìn)行盈余管理提供了機(jī)會(huì)。此外，由于公允價(jià)值的估值技術(shù)目前尚不完善，在評(píng)估中難免帶有一定的主

75、觀因素，加上會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于相應(yīng)的條款尚未做具體說(shuō)明，使得盈余管理在非貨幣性資產(chǎn)交換中有較大的發(fā)揮空間。因此，如何改進(jìn)單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理方法，是當(dāng)前亟待解決的一個(gè)重要問(wèn)題。</p><p>　　3.2 2008至2009年非貨幣性資產(chǎn)交換的現(xiàn)狀分析</p><p>　　新準(zhǔn)則引入“商業(yè)實(shí)質(zhì)”和公允價(jià)值計(jì)量，從微觀上使我國(guó)上市公司之間的非貨幣性資產(chǎn)交易能夠得到更加公允真實(shí)的反映，從宏

76、觀上來(lái)看使我國(guó)能不斷適應(yīng)新的經(jīng)濟(jì)發(fā)展形勢(shì)，進(jìn)一步實(shí)現(xiàn)我國(guó)會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)與國(guó)際慣例之間的協(xié)調(diào)，為我國(guó)經(jīng)濟(jì)進(jìn)一步融入世界經(jīng)濟(jì)大潮提供了保證。但同時(shí)，應(yīng)注意到新準(zhǔn)則由于對(duì)商業(yè)實(shí)質(zhì)的界定比較模糊，那些想借非貨幣性資產(chǎn)交換來(lái)進(jìn)行盈余管理的企業(yè)，必定會(huì)想方設(shè)法讓非貨幣性交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)。同時(shí)，以非貨幣性資產(chǎn)換入的資產(chǎn)，以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益，這項(xiàng)規(guī)定為企業(yè)進(jìn)行盈余管理開(kāi)辟了一片新的

77、藍(lán)天。本文將對(duì)上市公司非貨幣性資產(chǎn)交換損益占非經(jīng)常性損益的比重，來(lái)分析上市公司非貨幣性資產(chǎn)交換意圖。</p><p>　　為了更加直觀地反映上市公司進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換情況，本文以上海證券交易所A股市場(chǎng)數(shù)據(jù)為來(lái)源，選取其中60家上市公司對(duì)其2008、2009年年報(bào)進(jìn)行分析。</p><p>　　根據(jù)年報(bào)中其他重要事項(xiàng)的披露分析得出：在60家研究公司樣本中，總共有10家上市公司發(fā)生非貨幣性資

78、產(chǎn)交換，占選取樣本的16.67％。600232金鷹股份在2008年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，通過(guò)交換取得收入；600596新安股份在2008年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，通過(guò)交換取得收入；600284浦東建設(shè)在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，通過(guò)交換取得收入；600568中珠控股在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，通過(guò)交換取得收入；600805悅達(dá)股份在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，獲得收入；600568道博股份在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，

79、確認(rèn)收入；600894廣鋼股份在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，確認(rèn)收入；600211西藏藥業(yè)在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，未確認(rèn)損益；600051寧波聯(lián)合在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，沒(méi)有發(fā)生損益；600797浙大網(wǎng)新在2009年發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，通過(guò)交換取得收入（具體情況見(jiàn)表1）。</p><p>　　表1 上市公司損益情況表</p><p>　　資料來(lái)源：上海證券交易所&

80、lt;/p><p>　　從上述資料來(lái)看，發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換的10家上市公司中占總體樣本的比例并不算高，但是從非貨幣性資產(chǎn)交換中獲利的上市公司占比重相當(dāng)大。從獲得交換損益的上市公司來(lái)看，獲利的金額占非經(jīng)常性損益總額的比重相當(dāng)大，尤其是中珠控股和道博股份。中珠控股的2009年年報(bào)中披露，2009年以前中珠控股經(jīng)歷了退市警告和特別處理，情況非常嚴(yán)重。由于虧損或?yàn)l臨虧損的上市公司大多主營(yíng)業(yè)務(wù)收入下滑，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本上升，各種

81、期間費(fèi)用劇增，要想依靠經(jīng)常性收益在短期內(nèi)避免虧損或扭轉(zhuǎn)虧損非常困難。而非經(jīng)常性損益其發(fā)生與主營(yíng)業(yè)務(wù)無(wú)關(guān)且通常數(shù)額巨大，足以在短期內(nèi)報(bào)告巨額非經(jīng)常性收益以沖銷(xiāo)經(jīng)常項(xiàng)目虧損使公司扭虧為盈。2009年中珠控股與珠海中珠股份有限公司簽署協(xié)議，進(jìn)行股份等非貨幣性資產(chǎn)置換。其2009年非經(jīng)常性損益金額比上年增加50312186.52元，通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換的損益占非經(jīng)常性損益的102.81％，當(dāng)年摘掉了ST帽子，而與其發(fā)生資產(chǎn)置換的企業(yè)為其關(guān)聯(lián)方企

82、業(yè)，這其中就有可能存在通過(guò)非經(jīng)常性損益來(lái)避免虧損或扭轉(zhuǎn)虧損。同樣地，道博股份2009年以前已連續(xù)虧損，通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換，換入資產(chǎn)為其實(shí)現(xiàn)104398556.01</p><p>　　4 非貨幣資產(chǎn)交換過(guò)程中存在的問(wèn)題與建議</p><p>　　4.1 非貨幣性資產(chǎn)交換過(guò)程中存在的問(wèn)題</p><p>　　新準(zhǔn)則實(shí)施了4年的今天，在很多方面取得了很大的進(jìn)步，但是在

83、以下方面仍存在不足：</p><p>　?。?）新準(zhǔn)則在非貨幣性資產(chǎn)交換中重新引入公允價(jià)值計(jì)量，但由于我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的不完善，公允價(jià)值計(jì)量模式在這種環(huán)境下并不能很好的發(fā)揮其作用。例如新準(zhǔn)則中不管換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值是多少，也不管換出資產(chǎn)采用何種折舊方法或計(jì)提減值準(zhǔn)備方式，換入資產(chǎn)入賬價(jià)值均以換出資產(chǎn)公允價(jià)值為基礎(chǔ)，與換入資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益，而不計(jì)入資本公積。這種方式雖能較真實(shí)的反映交易實(shí)質(zhì)，但我們同時(shí)要注

84、意到，如果換出資產(chǎn)賬面價(jià)值和換出資產(chǎn)公允價(jià)值差距較大，若換出資產(chǎn)評(píng)估增值了，這一交換就會(huì)產(chǎn)生利潤(rùn)，變相的將資產(chǎn)評(píng)估值確認(rèn)為當(dāng)期收益，對(duì)當(dāng)期損益，所得稅費(fèi)用和凈利潤(rùn)將產(chǎn)生很大的影響。</p><p>　?。?）新準(zhǔn)則中對(duì)“確鑿證據(jù)”并未給予說(shuō)明，從而增加了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的可操縱性。也就是說(shuō)甲乙兩公司完全可以根據(jù)自身的需要，在一定范圍內(nèi)調(diào)整或與相關(guān)評(píng)估人員合謀來(lái)確定適合自己的公允價(jià)值，從而影響損益，達(dá)到盈余管理的目的。新準(zhǔn)

85、則在判斷非貨幣性資產(chǎn)交換是否具有商業(yè)實(shí)質(zhì)時(shí)，需要交換資產(chǎn)未來(lái)現(xiàn)金流量的風(fēng)險(xiǎn)、時(shí)間、金額是否顯著不同進(jìn)行判斷。沒(méi)有明確規(guī)定客觀上增加了會(huì)計(jì)人員的工作難度，對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德和職業(yè)能力提出了更高的要求。不恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)判斷會(huì)降低信息的可靠性，增加信息使用者的風(fēng)險(xiǎn)，特別是在財(cái)務(wù)人員工作能力和職業(yè)道德都有待進(jìn)—步加強(qiáng)的情況下。</p><p>　?。?）另外從例三還可以看到當(dāng)換出資產(chǎn)為可供出售金融資產(chǎn)時(shí)，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值

86、和賬面價(jià)值的差價(jià)計(jì)入投資收益，直接計(jì)入利潤(rùn)表。這會(huì)導(dǎo)致一系列盈余管理的行為，比如以劣質(zhì)資產(chǎn)換取優(yōu)質(zhì)資產(chǎn)，從而提高當(dāng)期利潤(rùn)，粉飾企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表。</p><p>　　（4）在對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換稅務(wù)處理中發(fā)現(xiàn)：在涉及到增值稅業(yè)務(wù)的非貨幣性資產(chǎn)交換的實(shí)際操縱中，交易雙方都應(yīng)作購(gòu)銷(xiāo)處理，以各自發(fā)出的貨物核算銷(xiāo)售額并計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，以各自收到的貨物的貨物核算購(gòu)貨額并計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。在這種情況下，雙方通常采用非等價(jià)的物物交換（劣質(zhì)

87、非貨幣性資產(chǎn)換取優(yōu)質(zhì)非貨幣性資產(chǎn)）或協(xié)商以低價(jià)出售的方式進(jìn)行籌劃，降低銷(xiāo)項(xiàng)稅額，增加進(jìn)項(xiàng)稅額，達(dá)到降低增值稅負(fù)或解決資金緊缺的目的。從本文例四中甲公司以非等價(jià)的交換降低增值稅負(fù)。</p><p>　　從本論文例三來(lái)看，以納稅角度來(lái)講，甲公司若以確鑿的證據(jù)表明換入資產(chǎn)的公允價(jià)值更可靠，就可以減少收入50000元，進(jìn)而減少其應(yīng)納稅所得額，這對(duì)政府的稅收將產(chǎn)生影響。</p><p>　?。?）通

88、過(guò)對(duì)2007——2009年非貨幣性資產(chǎn)交換情況發(fā)現(xiàn)：交換損益占非經(jīng)常性損益的比重特別大的存在利用非貨幣性資產(chǎn)交換進(jìn)行盈余管理的意圖，這些上市公司可能是連續(xù)虧損的企業(yè)。由于虧損企業(yè)大多主營(yíng)業(yè)務(wù)收入下滑，主營(yíng)業(yè)務(wù)成本上升，為了扭轉(zhuǎn)虧損，利用一次性的非經(jīng)常性損益是一個(gè)不錯(cuò)的渠道。</p><p>　　4.2 完善非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理建議</p><p>　　在對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換過(guò)程中存

89、在的問(wèn)題進(jìn)行深入挖掘，找出存在這個(gè)問(wèn)題的根源，對(duì)其提出相應(yīng)的解決方案，這對(duì)準(zhǔn)則的完善和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的健康發(fā)展起到很大的作用。</p><p>　　（1）根據(jù)我國(guó)目前情況，筆者認(rèn)為新準(zhǔn)則中非貨幣性資產(chǎn)交換計(jì)量不應(yīng)完全由公允價(jià)值替代歷史成本。當(dāng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)更加完善，有關(guān)利益各方在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中逐漸成熟，交易雙方行為比較理性、能夠比較自覺(jué)遵守市場(chǎng)規(guī)則時(shí)，再使公允價(jià)值發(fā)揮其真正作用。并且應(yīng)加大宣傳力度，推動(dòng)準(zhǔn)則的實(shí)施，并提高會(huì)計(jì)

90、人員的職業(yè)道德和專(zhuān)業(yè)判斷能力。好的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施離不開(kāi)整體會(huì)計(jì)環(huán)境的支持，不斷完善我國(guó)相關(guān)法律法規(guī)，建立公平的市場(chǎng)交易環(huán)境，提高會(huì)計(jì)人員素質(zhì)才能為會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的有效實(shí)施提供強(qiáng)有力的保證。</p><p>　?。?）對(duì)“確鑿證據(jù)”這一點(diǎn)，筆者認(rèn)為可在相應(yīng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上對(duì)“確鑿證據(jù)”這一點(diǎn)加以具體說(shuō)明，以便于會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作，同時(shí)減少盈余管理的空間。非貨幣性資產(chǎn)交換所涉及到的相關(guān)術(shù)語(yǔ)的定義的設(shè)計(jì)仍有待斟酌完善，這對(duì)于實(shí)務(wù)操

91、作者準(zhǔn)確理解準(zhǔn)則，用好準(zhǔn)則有很重要的作用。</p><p>　?。?）為了防范例三這樣的行為，筆者建議在核算該類(lèi)損益時(shí)，應(yīng)將其納入新設(shè)置的“資產(chǎn)處置損益——非貨幣性資產(chǎn)差價(jià)”科目統(tǒng)一核算。</p><p>　?。?）在稅法方面，存在著對(duì)政府稅收不利的方面。眾所周知稅收的重要性是無(wú)可匹及的，一個(gè)國(guó)家離開(kāi)了稅收，后果不堪設(shè)想。因此筆者認(rèn)為應(yīng)加強(qiáng)稅法宣傳，提高納稅意識(shí)，強(qiáng)化全民族的納稅意識(shí)，逐步

92、樹(shù)立依法納稅光榮，偷漏稅可恥的社會(huì)新風(fēng)尚，培養(yǎng)公民依法納稅的自覺(jué)性。加快稅收立法進(jìn)度，加重違法處罰程度。加快稅收基本法的立法進(jìn)程，同時(shí)對(duì)處于主體稅種的所得稅、流轉(zhuǎn)稅要進(jìn)一步改革并加以完善，堵塞稅法先天形成的漏洞。同時(shí)加重對(duì)違反稅法的處罰程度，特別是對(duì)偷漏稅案件的處理規(guī)定，應(yīng)從嚴(yán)處治，對(duì)違反稅法，以各種非法行為偷漏稅者加以重罰。對(duì)納稅單位發(fā)生偷漏稅的行為，應(yīng)對(duì)其直接責(zé)任人及該單位領(lǐng)導(dǎo)也應(yīng)從重處罰，不能因?yàn)樗麄優(yōu)榱思w或企業(yè)的利益而逃避或減

93、輕法律的制裁。</p><p>　　（5）針對(duì)虧損企業(yè)利用非貨幣性資產(chǎn)交換進(jìn)行盈余管理，粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的行為，筆者認(rèn)為證券監(jiān)管部門(mén)應(yīng)加大對(duì)上市公司特別是虧損或扭虧公司會(huì)計(jì)選擇權(quán)的監(jiān)管力度，提高上市公司信息披露的透明度。對(duì)于嚴(yán)重違反有關(guān)法規(guī)而操縱損益的行為，應(yīng)予以嚴(yán)肅查處，以確保上市公司的質(zhì)量和整個(gè)證券市場(chǎng)的健康發(fā)展。</p><p><b>　　結(jié) 論</b><

94、/p><p>　　通過(guò)對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理研究，發(fā)現(xiàn)準(zhǔn)則中存在不足之處，本文對(duì)不足之處提出了相應(yīng)的建議，對(duì)準(zhǔn)則的完善和會(huì)計(jì)信息使用者提供了有益的啟示。</p><p>　　通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換可以直接影響非經(jīng)常性損益情況，而非經(jīng)常性損益又直接影響凈利潤(rùn)，從而就有部分企業(yè)通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換來(lái)粉飾利潤(rùn)表，給投資者以假象。本文通過(guò)對(duì)上市公司非貨幣性資產(chǎn)交換情況以及損益占非經(jīng)常性損益的

95、比重進(jìn)行分析，得出如下結(jié)論：</p><p>　?。?）進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換的上市公司在A股上市公司中并沒(méi)有占很大比重，但是進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換取得收益的上市公司占比重相當(dāng)大。正是因?yàn)闀?huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)此存在盈余管理的漏洞，對(duì)部分企業(yè)為粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表提供方便。</p><p>　　（2）非貨幣性資產(chǎn)交換對(duì)利潤(rùn)貢獻(xiàn)越大的上市公司多為ST公司，由于虧損或?yàn)l臨虧損的上市公司大多主營(yíng)業(yè)務(wù)收入下滑，主營(yíng)業(yè)務(wù)

96、成本上升，各種期間費(fèi)用劇增，要想依靠經(jīng)常性收益在短期內(nèi)避免虧損或扭轉(zhuǎn)虧損非常困難。為了摘掉ST帽子，企業(yè)就想方設(shè)法增加非經(jīng)常性損益，而通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換是一個(gè)很好的渠道。</p><p><b>　　本文不足之處：</b></p><p>　?。?）由于我國(guó)非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則于2007年1月日起正式在上市公司執(zhí)行，其使用時(shí)間跨度較短，無(wú)法取得新準(zhǔn)則實(shí)施后的上市公司

97、非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)完備詳細(xì)的相關(guān)數(shù)據(jù)，不能對(duì)新準(zhǔn)則實(shí)施前后幾年的數(shù)據(jù)進(jìn)行時(shí)間序列分析對(duì)比，有待以后的研究能夠有較長(zhǎng)時(shí)間序列數(shù)據(jù)對(duì)非貨幣性資產(chǎn)交換與非經(jīng)常性損益情況的相關(guān)性分析。</p><p>　?。?）由于受現(xiàn)實(shí)條件的限制，本文的樣本規(guī)模不是很大，未能對(duì)A股市場(chǎng)所有進(jìn)行非貨幣性資產(chǎn)交換的上市公司逐個(gè)研究，并且時(shí)間跨度太短，對(duì)結(jié)論的檢驗(yàn)可能存在一定的偏差。本文只是選取部分進(jìn)行分析，并不能很好的反映整體市場(chǎng)的情形

98、。筆者希望在今后的時(shí)間里能對(duì)整體市場(chǎng)進(jìn)行分析，以便更好的完善本文的研究。</p><p><b>　　參考文獻(xiàn)</b></p><p>　　[1]中華人民共和國(guó)財(cái)政部.企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則[M].北京：經(jīng)濟(jì)科技出版社，2006．</p><p>　　[2]余恕蓮.具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解析與實(shí)務(wù)例解[M].北京：對(duì)外經(jīng)濟(jì)貿(mào)易大學(xué)出版社，2006.</p&g

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111、8.18</p><p><b>　　畢業(yè)論文任務(wù)書(shū)</b></p><p><b>　　會(huì)計(jì)學(xué)</b></p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)及稅務(wù)處理研究</p><p><b>　　開(kāi)題報(bào)告</b></p><p>　　非貨幣性資產(chǎn)交換會(huì)計(jì)及稅務(wù)